創造性會計與會計舞弊的比較性研究

施雯

創造性會計與會計舞弊的比較性研究

施雯

新的經濟環境下，企業管理當局利用會計準則和會計規范模糊或未涉及的領域，產生創造性會計。創造性會計不同于會計舞弊，本文將綜合國內外文獻對兩者的研究成果進行探討，并從多方面對創造新會計和會計舞弊進行比較性研究，并提出相關防范治理對策。

創造性會計；會計舞弊；比較性研究

創造性會計行為是一種“超越”會計法規和準則的活動，是一種創新性行為，它通過對會計法規和準則進行變通、利用會計法規和會計準則的不足之處以及還未發現以至沒加以規范的領域進行創新活動。會計舞弊行為的發生更多地是和管理層人員施加的壓力有關，企業管理層出于夸大自己的經營業績、美化企業形象、滿足個人利益等目的要求會計人員采取欺騙性的方式錯報財務相關信息。會計舞弊行為是一種違法行為，以獲取不正當利益為目的，這一點與創造性會計有著根本性的區別。

一、國內外研究現狀

自20世紀80年代起，創造性會計行為開始被研究，而近些年來接連發生的創造性會計事件進一步引起國內外研究學者的注意。當下，國內外學者對此行為褒貶不一，尤以抨擊這一會計行為居多。正如1998年美國前證監會主席尼特波爾于“數學游戲”演講中所提到的那樣，創造性會計已經是在市場競爭中挑戰市場運行規范的，大家已經見怪不怪但是卻又沒人敢于去挑戰的一種適應。但是創造性會計并不僅有它消極的一面，畢竟是一種創新性行為，倘若運用得當，也有它所積極的一面。它可以在新的環境下創造出新的會計方法，使會計法規趨于完善。

會計信息的真實性對市場經濟秩序的良性運行無可替代，而很多上市公司為了自身利益粉飾財務指標、虛構利潤、準備提取不完整等，違背了真實性。我國從20世紀90年代以來，公司的會計舞弊活動日益猖獗。歐美發達國家從20世紀50年代起舞弊案件接連發生，如1972年所發生“巨人零售公司”舞弊案件；2001年的安然事件等。

二、創造性會計與會計舞弊的多層次比較

(一)從產生動機角度看

創造性會計是內在原因和外在原因一并影響情況下所產生的：1.內在原因。(1)企業經營者的內在激勵機制誘導創造性會計行為產生；(2)會計準則及會計法規的自身的不足；2.外在原因。(1)信息不對稱；(2)社會資源的稀缺性；(3)審計的獨立性。公司的會計舞弊行為，主要由以下幾點原因造成：1.為了財務達標進行融資。2.為了一定的政治利益；3.法制不完善、懲戒機制欠缺；4.為掩蓋不正當利益而進行舞弊。

(二)從表現方式角度看

創造性會計的表現方式多種多樣，而且往往是比較隱蔽，不易察覺的，比如，壓低收益或成本、資產負債表表外籌資、“隱藏”準備金和窗飾等。注冊會計師對創造性會計的審核也常常難以獲取充足證據，進而可能出具不真實的審計報告。舞弊主要通過收入操作、費用操作和非經營性損益操作來虛增收入、使收益性支出資本化和費用攤提目標化以及進行利潤操控。

(三)從所造成的影響角度看

創造性會計是一種中性的會計行為，既有積極地作用，也有它消極的一面。積極影響：1.有利于會計法規和會計準則的不斷完善和發展；2.對企業的財務困境有一定的緩解作用；消極影響：1.誤導報表使用者，損害投資人和債權人的利益；2.增加了注冊會計師的審計風險。會計舞弊則是有目的性和有意識地，違反國家法律法規和會計規范、會計規則的，給舞弊主體能帶來不正當意義的違法行為。會計舞弊的發生從側面也反映了會計人員甚至是企業管理當局職業道德的嚴重缺失，他們利用職權之便來獲取不當利益，這樣不僅僅會降低企業的經營效率，給企業帶來利益損失，還會對企業形象造成難以挽回的損失。

(四)從人為因素看

企業會計人員通常會運用創造性會計對企業利潤和相關指標進行操縱。企業經營初期由所有者一手操作，對企業信息掌握比較全面。隨著企業的發展和壯大，企業所有者選擇代理人來對公司進行管理。根據委托—代理理論，委托人和代理人之間的利益不統一，代理人為了自身的利益，可能與企業會計人員相勾結，或是給會計人員施加壓力，通過創造性會計手段給公司所有者和債權人以及潛在投資者以不真實的會計信息。而注冊會計師往往很難獲取充分的審計證據及審計程序，只好通過企業管理當局的實力和道德及行業環境等方面進行主觀上的判斷，這無疑為創造性會計行為的及時發現增加了難度，也是創造性會計行為屢禁不止的重要原因。會計舞弊與創造性會計比較類似。公司的首席執行官比首席財務官權力較大，公司給予的股權激勵使得首席執行官更有動機去給財務人員施加壓力。所以企業會計舞弊案件很多是由于公司管理者給財務人員施加的壓力而非是會計人員為了個人私利。現代的審計體制，使會計師事務所與被審計單位有一定的利益瓜葛，審計費用的支付是由企業自身支付，這也使得注冊會計師不得不考慮自身利益。

三、對創造性會計與會計舞弊的規范措施

（一)創造性會計的規范措施

1.進一步完善會計準則和會計規范，提高對新的會計事項的反應能力。新的經濟形勢和經濟環境的不斷出現，使得會計準則和會計規范顯得滯后，因此必須提高會計準則和會計規范的反應能力。

2.完善企業信息的及時披露機制，加強監管和懲處機制。強化市場監管，進一步要求企業公開、透明，及時披露非真實的信息，對于企業的重大事項應盡快發布。要發揮監管部門角色作用，對企業發布的不實信息嚴加懲罰。

3.強化對財會工作人員的道德教育，引入法律機制。一方面我們需要強化財務人員的職業道德教育、鼓勵財務人員努力提高專業技術技能，使得會計活動變得更加公開透明，另一方面在法律法規上對消極的創造性會計行為予以嚴厲處罰。

(二)會計舞弊的規范措施

1.進一步加強對注冊會計師的監管和懲罰，強化注冊會計師的獨立審計職能。加強CPA的審計獨立性，CPA對企業的雇傭費給予與否不再顧慮，進一步促進了注冊會計師角色作用的發揮。

2.強化政府部門的管制，發揮政府、企業和社會三位一體的作用。對于會計舞弊主體，政府需要按照法律法規的規定嚴格執行并加以教育引導，同時也要發揮法律的強制性特征，對舞弊主體形成有效的震懾力。

3.加強對會計人員的道德教育和對投資者的教育。加強對財務人員的道德教育有利于強化財務人員的道德意識，認清舞弊所帶來的風險和造成的損失。同時，也要加強對投資者的教育，提高投資者分析能力、風險識別能力和維護自身利益的意識，促使會計舞弊行為難以達到預期的效果，從而淡化企業的會計舞弊欲望。

[1]唐明琴.創造性會計理論研究綜述及展望[J].經濟學動態，2010(6):84-87

[2]伍丹、陳芳.會計舞弊研究文獻綜述及分析[J].財會通訊，2013(1)：17-20

[3]張燕.會計管制與創造性會計相關性研究[D].南京理工大學.會計學，2012:10-13

（作者單位：浙江工商大學）