全面實施營改增的企業(yè)稅負變動影響分析

5月1日，我國營改增試點范圍將進一步擴大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)，從而實現(xiàn)營改增所有行業(yè)全覆蓋。全面實施營改增既是我國稅收制度的重要變革，同時也對企業(yè)稅負產(chǎn)生重要影響。根據(jù)財政部估計，全面實施營改增后減稅將進一步增加到5 000億元，由于2015年我國營改增大致減稅2 000億元，也就意味著在四個行業(yè)實施營改增將新增減稅近3 000億元。雖然從總體上來看，營改增將實現(xiàn)所有行業(yè)全面減稅，但具體到不同行業(yè)、產(chǎn)業(yè)和企業(yè)，減稅的影響和效果會有較大差異。

一、營改增歷程意義

營改增最早出現(xiàn)在法國?？v觀全球各國發(fā)展歷程，營改增是每個國家發(fā)展的必經(jīng)之路。

中國從2012年開始在上海逐步推行營改增，經(jīng)國務院批準，財政部、國家稅務總局聯(lián)合下發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案。從2012年1月1日起，在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點，貨物勞務稅收制度的改革拉開序幕。2012年8月1日起，國務院將擴大營改增試點至10省市。2013年8月1日，“營改增”范圍推廣到全國試行。2014年1月1日起，將鐵路運輸和郵政服務業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點，交通運輸業(yè)已全部納入營改增范圍。2014年6月1日起，將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點范圍。2016年國務院決定，從2016年5月1日起，將試點范圍推廣到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)。歷經(jīng)4年時間，從之前的“兩元”稅制，到如今的統(tǒng)一稅制，實現(xiàn)增值稅對貨物和服務全覆蓋，將固定資產(chǎn)全面納入抵扣范圍，同時實現(xiàn)對服務業(yè)和工商業(yè)全面減稅。

營改增是財稅體制改革的重頭戲，也是穩(wěn)增長、調結構的關鍵點，將為經(jīng)濟發(fā)展創(chuàng)造更加公平的稅制環(huán)境，是一項影響深遠的供給側重大改革，可以促進經(jīng)濟向現(xiàn)代服務業(yè)全面轉型。全面推開營改增，減稅額達到數(shù)千億元，這個力度是前所未有。全面推開營改增，有利于進一步打通增值稅抵扣鏈條，給下游企業(yè)帶來更多減稅。特別是金融、建筑、房地產(chǎn)和消費服務屬于基礎服務業(yè)，對其他行業(yè)牽涉面廣，納入營改增的行業(yè)有望受益更多，企業(yè)的成本將進一步下降。從宏觀層面看，營改增推行后全國年稅收收入將減少，但具體到行業(yè)會有不同的影響，有的行業(yè)稅負可能有所增加，但大部分行業(yè)則會減少。

二、營改增行業(yè)稅負變動影響

房地產(chǎn)業(yè)稅負變動影響。房地產(chǎn)業(yè)由營業(yè)稅時適用稅率5%，提高至增值稅后名義稅率11%，實際稅率9.9%，稅率提高幅度高達98%=（9.9%-5%）÷5%，幾乎翻番；同時，由營業(yè)稅制下進項不可抵扣，改為增值稅制后購入土地資產(chǎn)允許從銷售額抵扣，并允許外購規(guī)劃設計、工程設備、建筑施工、代理銷售，以及自用外購不動產(chǎn)或租金發(fā)生的增值稅作進項稅抵扣，從而縮小稅基，減輕稅負。具體行業(yè)稅負變動取決于稅率變動和稅基變動關系，而房地產(chǎn)業(yè)稅率和稅基變動幅度均較大，使行業(yè)稅負難以確定，但總體而言房地產(chǎn)業(yè)營改增后稅負更傾向于會有所減輕，但幅度有限。對于房地產(chǎn)業(yè)小規(guī)模納稅人，或采取簡易征稅辦法納稅人，由營改增適用稅率5%，改為增值稅名義征收率5%，實際征收率4.76%，實際稅負會有所減輕。

建筑業(yè)稅負變動影響。對建筑業(yè)一般納稅人實行營改增，由營業(yè)稅適用稅率3%，提高至增值稅后名義稅率11%，實際稅率9.9%，稅率提高幅度較大，高達230%=9.9%÷3%-1，增加了兩倍多。同時由營業(yè)稅制下進項不可抵扣，改為增值稅制后購入建筑施工設備、建筑材料和建筑施工有關費用，以及自用外購不動產(chǎn)或租金發(fā)生的增值稅作進項稅抵扣，從而縮小稅基，減輕稅負。具體行業(yè)稅負變動取決于稅率變動和稅基變動關系，建筑業(yè)也具有稅率和稅基變動幅度均較大，使行業(yè)稅負難以確定。但總體而言，房地產(chǎn)業(yè)營改增后稅負基本平衡，即使減稅，幅度也相當有限。對于建筑業(yè)小規(guī)模納稅人，或采取簡易征稅辦法納稅人，由營業(yè)稅適用稅率3%，改為增值稅名義征收率3%，實際征收率2.91%，實際稅負會有所減輕。

金融業(yè)稅負變動影響。對金融業(yè)一般納稅人實行營改增，由營業(yè)稅適用稅率5%，提高至增值稅后名義稅率6%，實際稅率5.66%，稅率提高幅度較小，僅為13.2%=（5.66%-5%）÷5%。同時，由營業(yè)稅制下進項不可抵扣，改為增值稅制后外購系統(tǒng)設備、維護費用，以及自用外購不動產(chǎn)或租金發(fā)生的增值稅作進項稅抵扣，從而縮小稅基，減輕稅負。具體行業(yè)稅負變動取決于稅率變動和稅基變動關系，金融業(yè)由于稅率提高幅度小，而稅基縮小幅度大，使行業(yè)減稅傾向比較明顯?？傮w而言，金融業(yè)增稅可能性較小，而減稅可能性會有較大，而且可能會產(chǎn)生較大減稅幅度。對于金融業(yè)小規(guī)模納稅人，或采取簡易征稅辦法納稅人，由營業(yè)稅適用稅率3%，改為增值稅名義征收率3%，實際征收率2.91%，實際稅負會有較大幅度減輕。

生活性服務稅負變動影響。對生活性服務業(yè)一般納稅人實行營改增，由營業(yè)稅適用稅率5%，提高至增值稅后名義稅率6%，實際稅率5.66%，稅率提高幅度較小，僅為13.2%=（5.66%-5%）÷5%。同時，由營業(yè)稅制下進項不可抵扣，改為增值稅制后外購貨物和服務發(fā)生的增值稅作進項稅抵扣，從而縮小稅基，減輕稅負。就生活性服務業(yè)具體行業(yè)而言，賓館主要涉及不動產(chǎn)購入或不動產(chǎn)租金、生活設施及服務用品發(fā)生增值稅抵扣；餐飲主要涉及不動產(chǎn)購入或不動產(chǎn)租金、餐具用品及餐飲材料發(fā)生增值稅抵扣；旅游主要涉及不動產(chǎn)購入或不動產(chǎn)租金、交通工具及辦公用品發(fā)生增值稅抵扣。生活性服務業(yè)稅負變動取決于稅率變動和稅基變動關系，生活性服務業(yè)由于稅率提高幅度小，而稅基縮小幅度不大，總體有減稅傾向，但幅度相對有限。對于生活性服務業(yè)小規(guī)模納稅人，或采取簡易征稅辦法納稅人，由營業(yè)稅適用稅率5%，改為增值稅名義征收率3%，實際征收率2.91%，實際稅負會有較大幅度減輕。

三、營改增產(chǎn)業(yè)鏈稅負變動影響

全面實施營改增不但對試點企業(yè)、行業(yè)稅負變動產(chǎn)生影響，更為重要的是對產(chǎn)業(yè)鏈稅負變動產(chǎn)生影響。從產(chǎn)業(yè)鏈分析，在上述四大行業(yè)中金融業(yè)和生活性服務業(yè)雖然實行營改增，但由于其開具發(fā)票下游企業(yè)不允許抵扣，從而使金融業(yè)和生活性服務業(yè)營改增僅對本企業(yè)或行業(yè)產(chǎn)生稅負變動影響，而對下游企業(yè)或行業(yè)不產(chǎn)生稅負變動影響。房地產(chǎn)業(yè)和建筑業(yè)在實行營改增后，其開具增值稅發(fā)票下游企業(yè)允許抵扣，從而使房地產(chǎn)業(yè)和建筑業(yè)營改增，不僅對本企業(yè)或行業(yè)產(chǎn)生稅負變動影響，也對下游企業(yè)或行業(yè)產(chǎn)生稅負變動影響?？傻诌M項不動產(chǎn)購入后兩年內抵扣，第一年可抵扣60%，余下的40%可于第二年抵扣，可抵扣建筑施工購入時一次抵扣。上述不動產(chǎn)下游企業(yè)或行業(yè)稅負變動取決于下游企業(yè)性質：如果下游企業(yè)是增值稅一般納稅人，允許將上游企業(yè)增值稅發(fā)票作本企業(yè)進項稅抵扣，從而減輕下游企業(yè)稅負；如果下游企業(yè)是小規(guī)模納稅人，或非增值稅納稅人，如機關、行政事業(yè)單位、市政工程、公共設施等購買不動產(chǎn)或建筑服務發(fā)生的增值稅，不允許將上游企業(yè)增值稅發(fā)票作本企業(yè)進項稅抵扣，從而對購入單位稅負不產(chǎn)生影響。

四、營改增稅負變動影響

從以上四大行業(yè)實施營改增來看：金融業(yè)和生活性服務業(yè)總體減稅，由于其允許外購進項稅抵扣，而不允許銷售發(fā)生增值稅在下游企業(yè)抵扣，所以僅對本行業(yè)減稅，從產(chǎn)業(yè)鏈分析小規(guī)模企業(yè)或采用簡易征稅辦法企業(yè)減稅幅度大于增值稅一般納稅人；房地產(chǎn)業(yè)和建筑業(yè)也總體減稅，由于其不但允許外購進項稅抵扣，也允許銷售發(fā)生增值稅在下游企業(yè)抵扣，因此既對本行業(yè)減稅，也對減輕下游企業(yè)減稅，實現(xiàn)雙向減稅，從產(chǎn)業(yè)鏈分析增值稅一般納稅人減稅幅度大于小規(guī)模企業(yè)或采用簡易征稅辦法企業(yè)。

營改增不僅觸及國家和企業(yè)的關系、稅收增長壓力和減稅的關系，還觸及中央和地方的關系，涉及很多利益關系。在當前經(jīng)濟形勢嚴峻、財政減收的情況下是否進行減稅，中央和地方利益如何調整、如何發(fā)揮兩個積極性都需要統(tǒng)一思想。

專家小傳：胡怡建，上海財經(jīng)大學教授、公共政策與治理研究院院長、博士生導師。中國稅務學會理事。上海市注冊稅務師學會常務理事；上海國家會計學院、交通大學管理學院、清華大學領導力培訓中心稅收政策講座教授；“營改增”研究及政策決策咨詢專家。出版《稅收經(jīng)濟學》《轉軌經(jīng)濟中的稅收變革》《中國稅制》《稅收學》等著作多部。在《財政研究》《財貿經(jīng)濟》《稅務研究》等刊物發(fā)表稅務研究學術論文多篇。榮獲上海市育才獎、教育部高等學校優(yōu)秀教材獎等多項獎項。