從《稅收征管法》修訂看稅收管理改革的新趨勢

摘 要： 《稅收征管法》的修訂已經進入實質階段，這一法律的修訂是在全面依法治國的背景下實施的，從稅收管理理念的變革，信息管稅作用的發揮，權利義務的統一，依法行政原則的運用等方面凸顯了現代稅收管理的趨勢。

關鍵詞： 依法治國； 依法行政； 稅收征管； 法律修訂

中圖分類號： D922.22 文獻標識碼： A DOI：10.13411/j.cnki.sxsx.2016.03.026

日前，《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）的修訂已進入實質性階段，《中華人民共和國稅收征收管理法修訂草案（征求意見稿）》（以下簡稱《稅收征管法修訂草案（征求意見稿）》）已經稅務系統內部以及社會各界征求意見的環節，可望在不久提交國務院審定，并提交全國人大審議。從國家稅務總局以及相關媒體和參與法律修訂的專家方面透露的信息來看，本次《稅收征管法》修訂的內容比較多，是一次較為徹底的法律修改完善工作。筆者意在通過對法律修改背景的分析，探究稅收改革的新趨勢。

一、《稅收征管法》修訂背景分析

新中國的《稅收征管法》先后經歷了多次的修改和完善，這一過程見證了國家法治建設的進程，同時，也是對稅收管理制度的法律固定和完善的過程。這次《稅收征管法》修訂的討論已經歷了較長一段時間，2008年10月29日，第十一屆全國人大常委會將其列入2008-2012年的五年立法規劃中的第一類立法項目，標志著《稅收征管法》修訂從理論探討走向了立法實踐；稅收征管改革的探索與發展也在不斷呼喚和催生法律修訂工作的誕生。盡管如此，《稅收征管法》的修訂并未在上一個五年立法計劃期間如期實施，這其中固然有著多個方面的因素，但關鍵的因素是，《稅收征管法》修訂缺乏出臺的契機。筆者認為，以下因素對于《稅收征管法》修訂的出臺將起到決定性的作用。

（一）全面深化改革總體要求指引《稅收征管法》修訂方向

《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《決定》）明確提出，“財政是國家治理的基礎和重要支柱，科學的財稅體制是優化資源配置、維護市場統一、促進社會公平、實現國家長治久安的制度保障。”這一表述突破了關于稅收的傳統認識，將財稅的職能作用擺在了前所未有的高度，并提出達到這一目標必須完善立法等措施。《稅收征管法》的修訂完善恰恰適應了《決定》的新要求。稅收改革是全面深化改革的重要內容，《稅收征管法》作為規范稅收管理的程序性法律制度，在各項稅收改革中占據著基礎性和決定性的作用，當屬稅收改革的重中之重。《決定》中關于財稅體制作用的新表述以及稅收改革的內容使《稅收征管法》修訂的方向更加明確，即建立起適應全面深化改革需要的現代稅收法律制度體系。在這個法律制度體系中，《稅收征管法》在稅收基本法缺位的情況下發揮著統攬稅收法律制度的作用，因此，《稅收征管法》修訂應該成為稅收各項制度改革完善的領頭羊。《稅收征管法》修改完善的方向代表著稅收改革的基本方向，所有稅收制度改革都應緊緊圍繞這一法律制度的修訂進行必要調整補充和完善。《稅收征管法》修訂的方向就是要建立現代稅收法律制度體系，這一方向的基本內涵要求稅收法律制度應與經濟發展的步伐相匹配，與社會管理的需要相協調，與稅收管理制度的理念相適應。[1]

（二）依法行政的新要求拓展了《稅收征管法》修訂的內容

中共十八屆四中全會確立了全面推進依法治國的戰略部署，確定了建設中國特色社會主義法治體系，建設社會主義法治國家的總目標。財稅改革作為全面深化改革的開路者，稅務部門在建設法治政府，推進依法行政，促進國家治理體系和治理能力現代化的過程中肩負著重要的使命。十八屆四中全會《決定》將財政稅收列入重點領域立法的范圍，強調通過完善立法體現社會主義市場經濟的本質，即法治經濟。《稅收征管法》是稅收領域最重要的法律，對其進行修訂完善是全面推進依法治國的應有之義。《決定》對于依法行政的重申以及新的要求為《稅收征管法》修訂內容確立了基調，那就是，廢除已經過時的法律規定，完善不能適應改革發展形勢需要的規定，增加符合國家治理需要的新的稅收法律規定。具體來說，就是既要堅持依法行政的原則，增強稅收法治的權威性，完善稅收相關的管理措施，也要控制稅收行政執法權的恣意，使稅收執法的程序更加合理合法；既要按照憲法的要求維護好納稅人的權利，完善保護納稅人權益的法律規定，又要明確征納雙方的權利義務關系，使其各自在法律規定的領域內承擔相應的責任。既要保障國家稅收征收的安全，完善相應的征管措施，又要充分考慮公益要求，盡可能地降低稅收征收成本，保護公民的稅收使用權。總之，通過修訂使《稅收征管法》符合稅收法理要求，適應稅收實踐需要，促進稅收法律規范體系的不斷完備。

（三）簡政放權的政府改革加快了《稅收征管法》修訂步伐

簡政放權是新一屆政府實現職能轉變的突破口，是釋放改革紅利、打造中國經濟升級版的重要一招。這一決策理順了政府與市場、政府與社會的關系，把政府工作重點轉到創造良好發展環境、提供優質公共服務、維護社會公平正義上來。同時，對創新和改善政府管理，切實加強市場監管，營造公平競爭的市場環境提出了新的要求。稅收歷來被認為是調節經濟的重要杠桿，對于稅收領域的改革也應適應簡政放權的形勢要求，國家稅務總局出臺了《關于稅務行政審批制度改革若干問題的意見》《關于進一步深化稅務行政審批制度改革工作的意見》《關于深化行政審批制度改革切實加強事中事后管理的指導意見》等文件，持續加大稅務系統轉變職能、簡政放權、放管結合的力度，有效刺激了經濟發展，改革效能初步顯現。改革成效需要法律的認可和固定，因此，簡政放權在轉變政府職能改革的同時，也加快了《稅收征管法》的修訂步伐。改革稅務行政審批制度，不僅僅體現在執行層面，更關鍵的是對于制度本身進行改造。加快《稅收征管法》的改革，就可以在程序層面上明晰征納雙方的責任和義務，明確納稅人執行稅收法律的主體地位，減少和限制行政權力在征稅過程的過度使用。同時，也使稅收改革的成效用稅收程序法律固定下來，從而使稅收工作達到規范便捷的目的。

（四）稅收改革的歷史新階段彰顯著法律修訂的特色

當今稅收改革與以往稅收改革不同，它正在跨域歷史的新階段。其主要表現是，一方面稅收的職能作用發生著巨大的變化，稅收正在經歷從國家稅收到民生稅收的轉變，從而引發稅收治理和稅收管理從政府本位向民生本位轉變，稅收更加強調以民生為導向重構稅收治理與稅收管理全過程。[2]另一方面，稅收管理的模式發生了較大的變化，徹底摒棄了監督打擊型而轉向管理服務型，在強調服務與管理并重的同時，將納稅服務擺在了更加突出的位置。同時，稅收管理的方式將更加先進，信息技術和數據管理在稅收工作中占據重要的位置，稅收管理的模式正在發生根本性的變化。所有這些變化都將使得《稅收征管法》的修訂呈現出鮮明的特色：法律的修訂將更加注重納稅人權利的保護，更加注重將公平正義的責任分擔理念賦予不同的法律主體，更加注重信息化手段在稅收管理中的運用，從而建立起更加適應社會發展需要的新的稅收征管法律制度。

二、《稅收征管法》修訂視角下稅收改革的新趨勢

此次《稅收征管法》的修訂，與前幾次相比，將是一次比較大的修改，《稅收征管法修訂草案（征求意見稿）》充分吸收近年來稅收執法實踐的成功做法，更新稅收管理理念，充分體現稅收改革的趨勢，以及社會對于稅收在經濟社會管理中充分發揮作用的期待。

（一）充分體現稅收管理理念的變革

以前的稅收管理注重的是“管”，凸顯稅務機關的執法地位，更多地體現的是對稅務行政相對人的要求，因此，征納雙方的關系也經常處于一種緊張狀態。此次的修訂充分吸收了實踐中已經廣泛使用的納稅服務的概念、方法和技術手段，將稅務機關和納稅人納入平等的法律關系中來看待，從而在強調管理與服務并重的同時，更多地體現出了稅務機關服務理念的確立。這種理念也使稅務機關在社會治理結構中充分擔當服務于人民的角色，也通過稅務機關的服務體現了政府對于納稅人的尊重。這種理念的改變在以前是不可想象的，具有劃時代的意義，它使稅收管理從此跨入了一個新的領域。這方面的涵義在修訂的內容中有很多的體現，比如，在納稅申報中確立了修正申報的環節，提高了稅務機關對納稅人的容錯率，稅收執法也更加體現了人性化；建立了納稅人如何適用稅法的事前裁定制度，使納稅人適用稅法時更加科學；規定了稅收利息的中止計算，使納稅人合法權益的保護更加到位。規定了稅務登記的當場辦理，明確了稅收電子文書的法律效力，為納稅人提供了更加便捷的服務等等。

（二）充分體現信息管稅的作用

隨著互聯網技術的不斷深化和普及，人們對于信息的獲取變得更加快捷，信息之間的交流也成為人們溝通交流和決策的重要方法。大數據時代已經到來，稅收管理離開數據已寸步難行。從某種程度而言，稅收信息化的發展水平代表著稅收管理的水平，缺乏信息支撐的稅收管理不僅沒有效率，在管理的質量上也會大打折扣。近年來，稅務部門已經在致力于信息化建設，并提出了信息管稅的理念，但是在具體的稅收執法實踐中，由于社會綜合管理的復雜性以及部門利益化等因素的制約，信息管稅在操作層面一直以來有許多問題并沒有得到很好的解決。此次《稅收征管法》的修訂，從法律層面對相關問題作出了具體的規定，使這些問題的解決有了更加權威的依據。其中的規定很多，比如，采取專章規定的方式對“涉稅信息”進行了規定，使原來執行起來比較棘手的第三方信息的獲取以及法律責任有了明確依據，增強了法律的可操作性；對于網絡交易這一管理薄弱環節的相關稅收管理措施也進行了明確，將網絡交易管理機構納入稅收管理的范圍；對于納稅人的境外資產和境外從事生產、經營情況的信息報送義務作出了更加明確的規定；明確規定了公安、工商管理、土地等13個部門對于涉稅信息的提供義務。同時，對于相關部門違反涉稅信息的協助義務的法律責任規定更加明確。

（三）充分體現權利義務統一的原則

之前的《稅收征管法》雖然歷經多次修改，但是從總體上來看，仍然有著濃厚的部門利益化的色彩，在對稅收法律程序進行規定的同時，更多體現出的是稅務部門在管理上的便利以及由此對納稅人義務上的諸多要求。這種狀況與中國法律制度在社會轉型期仍然突出對公權力運用的時代特征相一致。隨著轉型的深入，人們的權利意識逐漸覺醒，維權的意識也逐漸增強，此次《稅收征管法》的修訂回應了這種關切，同時也是對近年來稅務機關改進工作思路，強調納稅服務工作的一種法律上的肯定。從稅務機關的角度來看，修訂體現了完善管理，比如明確規定了稅收的法律保留原則，將自然人納入了稅收管理的范圍，建立統一的納稅人識別號制度，完善稅收強制執行措施和稅收保全措施，賦予稅務機關部分偵查權，完善稅務檢查制度，等等。這些制度在一定程度上使稅務機關的執法權更加公平、更加有力、更加便利。從納稅人的角度考量，既有對納稅人的約束，但更多地體現出了在征納雙方法律地位對等下的權利的賦予。這種變化既是對稅務行政權力控制的需要，同時也是體現政府服務人民的憲政政府的應有之義。比如，規定了稅務登記的當日辦理，增加了修正申報的程序，明確了簡易申報、簡并征期等申報納稅方式，適用稅法事先裁定制度，等等。這些制度的實施將使納稅人的權利得到更加有效的保護，也將使稅收征納關系得到很好的改善，從而使稅務行政相對人和稅務機關在憲法的旗幟之下，成為權利義務對等、法律地位平等，相互尊重、相互合作的相對方。

（四）充分體現依法行政原則在稅法中的運用

稅務行政執法要按照職權法定、權責一致的原則來實施，此次修訂是在《決定》出臺的背景下進行的，依法行政原則貫穿了修訂稿的始終。主要體現在兩個方面：一方面，將稅務機關依法行政的理念貫穿于稅收法律規定的始終。對于涉及稅收執法的各個環節均體現了依法行政，從稅務登記的辦理、納稅申報的確認、稅務檢查的實施、稅款的追征以及稅收法律責任的認定等環節，都將依法行政確立為稅收行政執法的重要原則。另一方面，完善了稅務行政救濟制度。“無救濟則無權利”，近年來，由于稅務行政相對人的法律救濟渠道不夠暢通而使其權利受到損害的案例時有發生。此次的修訂將爭議處理作為專門的章節來規定，并將稅務行政復議規則中對于納稅人的相關救濟的規定上升到法律的層次，從而使其權利的保護更具權威性。對稅務行政復議適用和解、調解制度的規定，對行政復議機關不得作出對申請人更為不利的行政復議的規定，都使稅務行政相對人的權利得到了切實的保護。同時，行政復議期間不停止執行原則的規定，行政訴訟前置條件的規定，以及申請人舉證責任的承擔等也使稅務機關的行政執法權得到了法律的保護。

參考文獻：

[1]楊衛紅.社會轉型期的稅收法治[M].西安：陜西科學技術出版社，2011：59.

[2]柳華平.從國家稅收到民生稅收——民生視域下的稅收治理與稅收管理思考[EB/OL].（2014-05-09） [2016-03-15].http：//www.aisixiang.com/data/74624.html.

[責任編輯、校對：葉慧娟]