論“營改增”稅制改革對物流企業的影響與對策——以南通地區為例

馬穎莉，張建芳

論“營改增”稅制改革對物流企業的影響與對策——以南通地區為例

馬穎莉，張建芳

隨著“營改增”全面展開以來，“營改增”的稅制改革對物流企業產生了很大的影響。文章以南通地區為例，分析了“營改增”稅制改革對物流企業的影響，并針對存在的問題提出相應的對策。

營改增；影響；對策；南通

一、引言

2011年，經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發營業稅改增值稅試點方案。從2012年1月1日起，在上海交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點。至此，貨物勞務稅收制度的改革拉開序幕。自2012年8月1日起至年底，國務院將擴大“營改增”試點至10省市，國家將交通運輸業和部分現代服務業納入“營改增”試點范圍，2012年10月“營改增”在江蘇正式試行。至2013年8月1日，試點范圍已推廣至全國，同時將廣播影視服務納入試點范圍。2013年12月4日，國務院召開會議決定自2014年1月1日起，將鐵路運輸和郵政服務業納入“營改增”試點，至此交通運輸業已全部納入“營改增”范圍。在實行后，物流企業出現的狀況最為突出也最為特殊。“營改增”的目的是將目前征收營業稅的交通運輸業、部分現代服務業等行業改為征收增值稅，通過納入增值稅抵扣鏈條，消除重復征稅，降低經營成本和企業稅負。但是同一個行業，如物流行業，不同規模納稅人卻出現了不同的狀況。

二、南通地區物流企業的發展狀況

物流業作為一個新興的服務產業，成為了一個國家或一個地方經濟發展的重要標志。“十二五”期間，江蘇沿海開發上升至國家戰略層面，南通被納入國家整體發展戰略部署后，其定位之一是“南通建設成為長三角北翼現代物流中心”，將現代物流業建設成南通經濟發展的重要產業之一。據南通統計局數據顯示，近年來，南通物流業規模不斷增大，經濟發展水平顯著提高。2014年，南通市物流總額達18194.1億元，比2008年增長1.2倍，年均增長16.3%；物流業實現增加值362.15億元，比2008年增長1.2倍，年均增長15.9%。2014年物流業增加值占全部服務業增加值的比重為15.7%，占GDP的比重為6.5%。

三、“營改增”對南通地區物流企業的影響及原因分析

江蘇是全國經濟大省，南通物流行業領跑全省，據統計，其中規模不等，涉及到物流行業的企業達到26870多家，“營改增”對物流行業的影響關系到南通的經濟發展。2012年10月，江蘇被納入“營改增”的試點范圍，“營改增”實施前后對物流行業的稅負產生了極大影響。南通市26870多家物流企業中發展年限達到20年以上的為30%，發展年限在10～20年達到40%，發展年限10年以下的比例達到30%，其中26870多家一般納稅人物流企業的比例為49%，小規模納稅人物流企業的比例占51%。為了研究各發展年限占總體的比例關系以及納稅人類型的比例關系，課題從南通市26870多家規模不等的物流企業中隨機抽取了50家物流企業的觀測數據，分別運用卡方檢驗和二項分布檢驗，采用SPSS19.0和EXCEL進行處理，結果如表1，2，3所示：

表1　各發展年限比例卡方檢驗結果（1）各發展年限

表2　各發展年限比例卡方檢驗結果（2）檢驗統計量

表3　納稅人類型二項分布檢驗二項式檢驗

表1表明50個觀測數據中，發展年限10以下，10-20年，20年以上的企業數為14家，22家，14家；按照理論分布，50家企業的各發展年限期望頻數分別為15家，20家，15家；實際觀測頻數與期望頻數的差分別為-1，2，-1。

表3中是計算的卡方統計量以及對應的概率P值。如果顯著性水平a是0.05，由于p值大于顯著性水平a，因此不能拒絕零假設，認為樣本來自的總體分布與指定的理論分布無顯著差異，即各發展年限的比例為30%，40%，30%。

表3中表明，50家樣本企業中一般納稅人類型為37家，小規模納稅人為13家，如果顯著性水平a為0.05，由于概率p值大于顯著性水平a，不應拒絕零假設，認為樣本來自總體分布與指定理論分布無顯著差異。

此外，針對抽取的50家物流企業的樣本根據“營改增”稅負變化，統計結果如表4所示。

表4　南通地區50家物流企業“營改增”稅負變化統計情況表

從表4數據顯示，隨機抽取的50家物流企業中有23家企業歸屬于小規模納稅人，占總數的46%，另外27家屬于一般納稅人，占統計總數的54%，在稅負變化方面，48%的企業稅負增加了，4%的企業稅負與往年持平，還有32%企業稅負下降，其中，32%稅負下降企業中有15家企業歸屬于小規模納稅人，48%稅負增加的企業全部為一般納稅人。

（一）對小規模納稅人稅負變化的影響及原因分析

經表4數據分析，歸屬于小規模納稅人的物流企業的稅負整體是下降的。這是因為物流企業“營改增”之前征收營業稅的稅率為：運輸、裝卸、搬運為3%，倉儲、配送、代理等為5%。如表3.5所示，“營改增”以后作為小規模納稅人的物流企業增值稅的征收率為3%，運輸、裝卸、搬運稅率為3%，但其計算增值稅的營業收入為不含稅收入，因此稅率實則為2.91%（營業收入×3% /1+3%）。倉儲、配送、代理等業務稅率比營業稅降低約2%，這明顯使物流企業的稅負得到了大幅度的減輕。所以，“營改增”以后，對小規模物流企業更加有利。

表5　營改增小規模納稅人稅改前后稅負

（二）對一般納稅人稅負變化的影響及原因分析

從表4中的數據得到，50家物流企業樣本中有27家為一般納稅人企業，達到總數的54%，而在稅負增加比例上，50家企業有48%的企業稅負增加了，這些稅負增加的企業全部為一般納稅人。“營改增”的目的是為了減輕稅負，但是結果適得其反，經調查分析主要原因如下：

1.進項抵扣不足

歸屬于一般納稅人的物流企業“營改增”前按照3%計征營業稅，“營改增”之后經營項目中的銷售貨物按照17%稅率，交通運輸業按照11%的稅率，裝卸等物流輔助服務按照6%征收增值稅率，可以看出稅率之間的差別較大，根據稅法規定，納稅人應該分開核算業務，并分別按照不同的稅率計算繳納增值稅，不能分開核算稅率的則從高適用稅率。“營改增”施行以后，歸屬于一般納稅人的物流企業可以執行進項稅額抵扣銷項稅額的制度，即生產和采購燃料，以及設備購置所取得增值稅專用發票進項均可進行抵扣。但企業在實際情況下，卻無法獲得進項的來源，以物流企業為例，原來貨物運輸稅率為3%，現在為11%，較以前增加了8%，現在進項稅額雖然可以抵扣，人力成本以及過橋過路費均不在抵扣之列，抵扣的進項稅額完全不能彌補因稅率的上升帶來的稅額的增加。

例如：南通市A物流企業，為一般納稅人企業。在其成本構成當中，油費約為36%、路橋費約為34%，還有人工成本的比例占到25%。交通運輸企業保險費，過橋費，租金和其他主要成本不能抵扣的范圍內，可扣除的燃料維修成本和其他費用，可抵扣的數額遠遠小于由于稅率升高所增加的成本。所以，如果這個公司在未來的幾年沒有大量的資產購買，實際可抵扣的進項稅將變化很小。表5和表6是“營改增”后該物流企業2013年和2014年的稅負對比情況表。

表6　××物流企業2013年稅負對比情況表

表7　××物流企業2014年稅負對比情況表

從以上表6和表7數據顯示得出，2013年扣除可抵扣部分增值稅負為2025560.92元，若按照“營改增”營業稅來繳稅為651810.00，流轉稅負增加了1373750.92元，相應的附加稅費也會增加了96162.56元，增幅達到210.7%；同時，稅負比例由原來的1.69%增加到5.24%。同樣，“營改增”后2014年扣除可抵扣部分流轉稅稅負增加了2651600.15元，包含附加稅費后稅負增加2916760.16元，增幅達到188.4%，稅負比例由原來的3.21%增加到8.29%。相應的稅負由原來的國家實施“營改增”后，企業很多項目如下：人工成本以及保險費卻無法抵扣，可抵扣的進項稅額很少，導致企業的稅負不降反大幅度增加。

2.可抵扣項目的增值稅專用發票難以取得

物流企業中的燃料成本雖然是可以抵扣項目，可以取得增值稅專業發票，但是隨著交通基礎設施不斷完善，交通運輸企業運營的范圍不斷延伸，更多的是跨省長途運輸經營。成本組成中占比較大的項目之一就是油費。然而，絕大多數加油站并不能立馬提供增值稅專用發票。雖然不少公司采用了辦理加油卡方式解決增值稅專用發票的開具問題，但在實際操作中也存在很多弊端。首先，目前只有中石化、中石油能夠提供增值稅專用發票，其他的民營加油站無法取得。其次，辦理油卡充值并不能當時取得發票，必須在等到消費后才能開票。此外，并不是所有加油站都能圈存，而且必須在白天工作時間內圈存。這對油卡的使用帶來了很大的障礙。此外，購買大量油卡的方式雖然可以提供增值稅專業發票，但是因為資金的占用增加了公司的資金成本，使企業得不償失。

3.車輛維修等費用難以獲得增值稅抵扣發票

生產性企業由于上下游供應鏈基本穩定，能較容易地取得增值稅專用發票。而物流企業與生產性企業不同，特點是流動作業，車輛在全國各地運行，這就決定了行業整體整合度不高，較為零散，取得正規發票都比較難，更不要說是增值稅專用發票了。盡管運輸車輛的修理費用可以抵扣，但由于車輛修理往往發生在運輸途中，經常是在一些小型維修點維修，不可能取得抵扣發票；即使是定點維修或是在具有一般納稅人資格的維修企業維修，雖可開具增值稅專用發票，但將直接導致修理費用的提高，企業成本同樣會增加。

4.存量固定資產不能抵扣

由于運輸工具購置成本高、使用年限長，多數相對成熟的大中型企業，未來幾年或更長時間不可能有大額資產購置。大部分物流企業使用的運輸設備均為以前年度購進，進項稅均得不到抵扣。

5.扶持措施不到位

“營改增”之后，很多物流企業反映稅負不降反增，不少地區紛紛出臺相應政策，對企業進行扶持，給予財政補貼，南通地區也是如此，但是扶持政策只恩惠于大中型企業，對小型企業不能給予資金的扶持。據調查，只有年納稅增加額超過4萬元的企業才給予財政補貼，使得作為占市場主導地位的小型企業面臨著嚴峻的考驗。

四、“營改增”對物流企業影響的相關對策

（一）針對小規模納稅人稅負變化的影響的對策

此時，歸屬于小規模納稅人的物流只要完成了銷售業務，稅收不會成為日常擔心的一件事情，只要企業的一切事物都能夠正常運行，稅收也不會造成物流企業的重擔，可以投入更多的精力到管理企業和擴大企業規模中。

（二）針對一般納稅人稅負變化的影響的對策

1.合理選擇納稅人身份

“營改增”這項稅制改革，就目前來看，對物流企業稅負的影響是整體上升的，對物流企業而言，是一項新的政策，也是面臨的新課題。合理的納稅空間很大，物流企業可以從業務源頭到業務終結進行統籌規劃，來降低企業稅收負擔，提高經濟效益，更好地應對這次稅制改革。可以通過計算進項抵扣率來選擇納稅人身份繳納稅款，建立模型如下：

（1）模型假設

假設1：納稅人身份的選擇不會影響物流企業的銷售收入。

假設2：納稅人身份的選擇不會影響物流企業的報價。

假設3：一般納稅人可抵扣的進項稅額的稅率都為17%。

（2）模型分析

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人，它們使用的稅率不同，稅收優惠政策也不同，“營改增”后，進行納稅人身份選擇是企業必要的籌劃措施。“營改增”對納稅人的影響主要有適用的稅率、毛利率及營業成本中可抵扣項所占比率等因素，而適用稅率的水平是由納稅人身份決定的，減少“營改增”對納稅人的影響，在繳納增值稅前，就應當恰當地選擇納稅人身份。

假設物流企業的應納稅額為T，銷售收入為S，相應的進項稅額的抵扣率用X來表示，已知歸屬于一般納稅人交通運輸業的增值稅率11%，小規模納稅人的征收率為3%。

一般納稅人的計稅方法：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額，因此，

小規模納稅人的計稅方法：應納稅額=銷售額*3%，因此，

上述公式（1）中，抵扣率X的高低影響著一般納稅人稅負的高低，抵扣率X越高，相應的稅負越低，所以“營改增”之后，通常情況下，企業抵扣率越高，則最適宜于做一般納稅人。反之，適宜做小規模納稅人。當抵扣率達到一定數額，使得一般納稅人的稅負和小規模納稅人的稅負相等，此時的抵扣率為無差別稅負抵扣率。即：

即：S*11%-S*X*17%=S*3%

得X=47.06%

因此，當抵扣數額占銷售收入的47.06%時，選擇一般納稅人企業和小規模納稅人企業的稅負是相等的。如果企業的抵扣率大于47.06%，則原來作為一般納稅人的物流企業應該維持其一般納稅人身份。如果企業的抵扣率小于47.06%，則原來作為一般納稅人的企業應該合理選擇納稅人身份，可將該物流企業分設兩個或多個企業，作為獨自核算單位，分設后，按照小規模納稅人交稅。

比如：按照表1和表2顯示的數據，可得出A物流企業在2013年和2014年抵扣率X分別為32.7%和14.13%，均小于無差別稅負抵扣率47.06%，因此，該物流企業應該選擇按照小規模納稅人去納稅，即可將該物流企業分設兩個或多個物流交通運輸企業，成為獨自核算單位，分設后，按照小規模納稅人去納稅。

2.企業應增加進項稅抵扣來源

根據物流企業普遍反映的情況來看，稅改后實際負稅大幅增加的一個重要原因就是企業實際可抵扣項目較少。作為大中型物流企業，業務范圍遍布全國各地，目前路橋費用約占了企業整個運營成本的1/3，且全部不可以進行抵扣。因此建議路橋費等物流企業的主要成本費用項目能夠有合理的方法進行抵扣，同時，允許“營改增”之前投入的存量資產能夠進行抵扣。此外，一些物流企業可以淘汰車齡長，油耗高，車況差的運行車輛，在更新和補充車輛的同時，一方面降低了運行成本，一方面又大幅度增加了企業的進項稅的抵扣來源，從而變相地使企業稅收減負。

3.爭取政策全面支持

根據中國物流與采購聯合會對稅改企業執行新稅率一段時間以來的調研和數據收集及統計，絕大部分物流企業“營改增”之后處于“增負”狀態，規模越大，“增負”越多，這與國家實施“營改增”的初衷是背道而馳的。因此，當企業的稅負確實增加時，有關政府機構應出臺相關政策給予增負企業財政性補貼。比如，為減輕“營改增”試點企業稅負、助推企業轉型發展，切實幫助“營改增”增負行業企業實現平穩過渡，可以將補貼對象覆蓋到全范圍，凡是有稅額增負現象的企業都應當給予超額部分的補貼，剔除4萬元限額的標準，此外，考慮物流企業的特殊性，在“營改增”全面推開之后，建議也應該繼續實行此政策。

4.進行合理的稅收籌劃降低企業稅負

對“營改增”政策進行研究和稅務籌劃，有利于減輕企業因政策變化導致的稅負壓力的增加，有利于實現企業稅后利益最大化，有助于企業形成依法納稅的意識，同時使稅收法規得到不斷地完善。

（1）細化收入分類，避免從高征稅

物流企業業務種類多種多樣，而不同的業務涉及的增值稅稅率是不同的。稅改后，對有形動產的租賃業務按照17%的稅率征收；貨物運輸服務按照11%的稅率征收；對于倉儲裝卸等物流服務按照現代服務業6%的稅率征收。因此，企業需要根據自身業務特點合理地進行收入核算，細化每項業務類型，避免由于統一核算或核算不清導致將物流輔助服務也按照11%的稅率征收增值稅。此外，企業要正確地對免稅、零稅率項目進行計算，免稅項目的進項稅。

（2）進行轉型升級，享受高新技術企業優惠政策

物流企業在發展過程中應該加強物流新技術的自主研發，重點支持貨物跟蹤定位、無線射頻識別、物流信息平臺、智能交通、物流管理軟件、移動物流信息服務等關鍵技術攻關。適時啟動物聯網在物流領域的應用示范。加快先進物流設備的研制，提高物流裝備的現代化水平。加強物流標準的制定和推廣，促進物流標準的貫徹實施。調整完善企業申請高新技術企業的認定標準，享受高新技術企業的相關政策，從而幫助企業稅收減負。

［1］景世中.“營改增”對物流行業財稅處理的影響分析［D］.云南財經大學，2014，3.

［2］杜國良，徐鴻.淺析物流企業“營改增”納稅籌劃［J］.財政監督，2013，（06）.

［3］張建芳，馬穎莉.淺“營改增”對交通業稅負的影響［J］.市場周刊，2015，（04）.

馬穎莉，女，江蘇泰州人，南通理工學院講師，中級會計師，研究方向：稅務；

張建芳，女，江蘇南通人，南通理工學院講師，會計師，研究方向：稅務。

F275

A

1008-4428（2016）10-80-04

營改增背景下物流企業納稅籌劃研究；基金編號：科研2014013。