企業環境管理會計體系的構建——以青島啤酒為例

張曉

企業環境管理會計體系的構建——以青島啤酒為例

張曉

近年來環境問題的不斷惡化，以及消費者、供應商、政府等利益相關者的施壓，將環境因素納入會計體系已成為企業經營管理中不容忽視的問題。啤酒釀造業作為污染密集型行業已經開始著手構建環境管理會計體系，其行業領先者青島啤酒股份有限公司在環境成本、環境投資、績效評價及保障機制方面進行了一些實踐，并為廣大企業對環境管理會計體系的構建帶來相應啟示。

環境管理會計；體系構建；青島啤酒

一、引言

近年來，環境問題已經成為人們關注的熱點，保護環境的呼聲越來越高。企業作為環境資源的使用者和環境行為的發生者，理應對環境問題負責。據統計，我國大約有50%的水污染來自企業，90%的大氣污染來自企業，70%的能源消耗也是由于企業。企業管理者應該認識到環境與經濟發展之間存在著相互依存的關系，以犧牲環境為代價的經濟增長方式已經不容于低碳經濟時代，要想達到環境效益和經濟利益雙贏的目標，就必須加強環境管理，將環境因素融入企業管理會計系統，構建環境管理會計體系。

環境管理會計的提出是為了滿足企業環境管理戰略的需要而在投資決策、成本控制、績效考核等方面融入對環境因素的考慮。本文試圖以啤酒釀造業這一污染密集型產業為切入點，從環境成本控制、環境項目投資、環境績效評價方面對行業領先者——青島啤酒股份有限公司的環境管理會計體系進行分析。

二、青島啤酒環境管理會計體系的內容

青島啤酒股份有限公司是世界第六大啤酒制造廠商，1993年同時在香港交易所和上海證券交易所上市，產品遠銷美國、日本、德國、法國、英國、意大利、加拿大、巴西、墨西哥等世界70多個國家和地區。青島啤酒一直以來以履行社會責任、防范環境風險、提升環保績效為宗旨，持續推進精細化、標準化和規范化的環境管理會計機制。

（一）環境成本控制

青島啤酒認識到環境成本不僅包括環境和其他相關成本信息，也包括原料、能源等實物信息，因此從原料采購、生產、包裝、銷售、運輸到廢棄的整個產品生命周期識別環境成本可控點，加強環境管理，減少環境支出。

青島啤酒主要通過革新生產技術來實現對環境成本的控制。青島啤酒在生產、包裝、物流各環節推行了一系列節能減排新技術，平均每年節約生產成本7000萬元。特別是最新研發的空運系統降壓運行技術、制冷變頻技術、配電低壓補償技術以及鍋爐分層燃燒技術大大提高了能源利用率，減少了污染物排放，共節約成本3723萬元。同時，青島啤酒將環境管理落到各方面，一些細節也為企業環境成本的控制做出了很大貢獻。例如，冷廢水回收利用每年為企業節約水費4.3萬元，廢水處理后用于園林灌溉每年節約10多萬元，優化包裝箱打印字體以減少油墨每年節約20萬元。

（二）環境項目投資

青島啤酒不但在進行投資決策時加入對環境因素的考慮，而且重點投資環境項目，實行清潔生產。環境投資項目是實施環境管理的重要手段，青島啤酒早已從末端處理轉向綜合治理，不斷投資環境項目，采用最優環境技術，生產綠色產品。2010年，青島啤酒共投資5000萬元對鍋爐脫硫除塵治理、異味處理、噪聲治理等環保項目進行新建或改造。2013年，投資3425萬元用于污水及煙塵標準加嚴改造及污水能力提升改造。投資116萬元將原有沼氣燃放火炬更換為國際先進沼氣專用立式蒸汽鍋爐，大大提高了能源利用率和回收率。投資1020萬元對二氧化碳回收系統進行升級改造，并組織二氧化碳回收專題交流培訓與學習，強化了二氧化碳回收運行管理。

（三）環境績效評價

青島啤酒設立了三類環境績效評價指標，全面系統地評價環保目標的落實情況以及環境績效的實現情況。第一類是排污指標，如單位COD、二氧化硫削減率、污染物排放達標率等；第二類是能耗指標，如單位產品耗水量、單位產品耗煤量、單位產品耗電量等；第三類是回收利用指標，如千升冷麥汁二氧化碳回收量、廢物綜合利用率等。

青島啤酒每三年設立一個環境目標，這些目標具體化為各種環境績效指標。通過對各工廠數據和環境指標對比，分析各廠環境績效差異的原因，分享節能降耗的經驗，形成標桿管理方法，不斷優化環境管理體制，提高環境績效。在環境績效的披露方面，青島啤酒從2008年起每年發布《可持續發展報告》，從經濟、社會和環境等方面進行陳述，以便于企業內外了解企業動向和發展現狀。青島啤酒的可持續發展報告除了披露環境理念、環境管理體制、節能降耗新技術外，還對環境績效做了詳細披露，包括各種環境指標與去年的比較，環境目標的實現情況，企業取得的環境榮譽。

三、青島啤酒環境管理會計體系的保障措施

青島啤酒之所以能形成較為系統的環境管理會計體系，其環境理念、組織機構、責任劃分等配套保障措施起到了關鍵作用。

（一）先進的環境理念

青島啤酒認為，構成企業的資本不局限在貨幣資本和人力資本上，更有社會資本、自然資本和信用資本等。作為一個有責任的社會公民，不能立足于索取，而是要負責任推動經濟與環境的可持續發展。因此，青島啤酒一直秉承“好心有好報”的樸素環境觀，即利用大自然賜予的資源，創造出蜚聲世界的青島啤酒來回報社會。作為首批“資源節約型，環境友好型”企業試點單位、首批國家“循環經濟試點企業”，青島啤酒一直將環保工作作為重點，不斷優化環保管理機制，推廣節能環保新技術，環境績效顯著提高，并先后獲得“首屆中國綠金獎”“國際碳金獎”“中國綠公司百強”等殊榮。

（二）嚴密的環境管理組織機構

青島啤酒針對環境管理工作形成了全面系統的組織機構體系。首先，明確總經理為工廠環保管理第一責任人，實行分級管理和紅黃牌制度、環境事件一票否決制度。其次，由各部門負責人組成公司環保管理領導小組，每月召開例會，會議內容包括環境安全工作回顧、環境管理會計信息分析、重點工作推進、環境管理案例分析等。第三，成立了低碳管理工作推進小組，全面負責公司的節能減排、環境管理工作。其職責包括制定環保戰略規劃及行動計劃，跟蹤落實環保目標的完成情況并作出評價。通過嚴密的組織結構將環境管理工作落實到青島啤酒各部門，對于環境管理會計體系的構建起到了極大的推動作用。

（三）細化的崗位責任制度

青島啤酒將環保工作落實到各個工人，有明確的崗位責任制度。具體來說，生產管理總部將環保目標細分，責任劃分到各崗位。每年與各部門簽定目標責任書，制定節能降耗指標，并將指標分解到班組，由部門組織班組進行能源消耗的周數據回顧，對月目標進行評估考核。此外，青島啤酒在公司總部及每一家工廠均配置了專職環保人員負責環境管理工作。各崗位員工各司其職，共同落實環保戰略行動，對于環境管理工作的開展有重要意義。

四、青島啤酒環境管理會計體系帶來的啟示

青島啤酒從環境成本、環境投資、績效評價等多方面推動企業環境管理會計體系的建設，在啤酒行業起到了良好的示范作用，其環境管理工作對于廣大企業如何構建環境管理會計體系帶來以下啟示與建議。

（一）分析環境成本與收益

企業要想建立環境管理會計體系，必須對環境成本與收益進行確認與控制。管理者首先應該識別實施環境管理面臨的環境成本與收益。環境成本主要包括技術革新費用、購買環保設備費用、宣傳策劃費用、員工培訓費用以及認證檢測費用等。而企業獲得的收益分為實際收益和虛擬收益，實際收益是指可以用貨幣計量的各種經濟利益，如企業收到的環保獎勵、環境損害賠償、排污交易收入等；虛擬收益主要表現在節能減排、改善業績、提升形象等方面。通過衡量支出與收益，可以使企業明確環境管理的動因，積極采取措施加強環境管理。另一方面，要采取相關措施控制環境成本，實現環境收益。節能降耗、清潔生產是降低環境成本，提高環境績效的有效途徑，青島啤酒一直不斷研發新技術，將節能減排作為環境管理工作的重心，經過不懈努力其環境成本大大降低，節約了一大筆資金，并且提升了企業形象，無形之中增強了企業競爭力。

（二）改進環境投資決策方法

環境管理會計對投資方案的評價不僅僅局限于傳統管理會計中的定量分析模型，還需應用大量的定性分析方法，如環境影響分析、價值鏈分析、成本動因分析、競爭優勢分析等方法。從長期來看，環境因素將成為決定企業管理者投資決策的重要考慮因素，因此企業要與時俱進，改進投資決策方法，將環境因素考慮在內，科學評價投資方案，作出正確的投資決策。此外，企業未來要加大對環境項目的投資，通過新建和改造產業鏈，生產清潔產品，為企業長遠發展奠定基礎。對環境項目的投資雖然在開始時要投入大量資金，但從長遠來看不但可以節約資源，從源頭上減少對環境的破壞，壓縮環境成本，更能降低企業環境風險，提升企業競爭力。青島啤酒一直認為環保投入不是成本而是投資，這種投資是企業可持續發展的競爭力來源，從2008年到2013年青島啤酒總共投資4.6億元用于環境項目。

（三）健全績效評價體系

環境績效評價對于完善企業環境管理會計體系具有深遠影響，可以幫助企業找出生產管理中的薄弱環節，不斷修改和完善環境管理目標，從而形成最適合本公司的環境會計管理體系。企業要想健全環境績效評價體系，應把重點放在對評價指標的設計與選擇上，特別是要考慮其實用性和可行性。實用性是指選擇的環境績效指標要反映不同階段環境管理體系的特點和目的，如在環境管理的最初階段應選擇罰款、能耗、污染物等單一、易量化的指標；在環境管理體系較為成熟時，應選用生態經濟效率、環境投資效率、平衡計分卡等綜合性指標。可行性要求選擇的績效評價指標是能夠通過生產記錄、技術監測等方式取得的，并且選取的指標不宜太多，也不宜太少。青島啤酒選擇的環境指標主要有三類，貨幣型與指數型相結合，對于提高能源利用率、優化生產環節、尋找成本節約機會具有重要作用，可以全面系統分析其環境目標的實現情況，不斷完善環境管理會計體系。

（四）建立相應保障機制

企業環境管理會計體系的完善需要相應保障機制的協同作用，其保障機制表現在戰略規劃、組織結構、責任劃分各個方面。首先，企業要將環保作為持續經營的支撐和動力，把“建立資源節約型、環境友好型企業”作為核心價值觀，將環境管理納入長期發展目標，力求實現綠色生產、綠色物流、綠色消費的規劃。其次，企業應設置專門的環境管理會計部門，由高層中一員出任部門經理，專門負責企業環境管理會計體系的建設和維護工作。環境管理部門除了定期審核企業各部門是否完成了環境指標外，還要負責企業員工環保意識培訓、監督環保工作執行情況并直接向管理層匯報企業環境業績及環境報告。同時在研發部門、采購部門、生產部門、營銷部門等各職能部門設立環境監督員，負責監督各部門節能減排情況，環境監督員直接向環境管理會計部門匯報工作。最后是責任劃分，企業制定具體戰略規劃后，應將產品環境效率、資源利用率、環境投資比率、環境研發比率、資源綜合利用率等具體化指標目標落實到各部門，調動各部門的積極性，發揮全員力量實現企業環境戰略。青島啤酒正是在完善的保障措施的作用下，實現了環境管理會計體系的構建與應用。

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［6］青島啤酒股份有限公司2010、2011、2012、2013、2014年可持續發展報告.

張曉，女，山東淄博人，青島大學在讀碩士研究生，研究方向：環境會計。

F275

A

1008-4428（2016）01-58-03

本文是山東省軟科學項目（2013RKB01476）和青島社科規劃項目（QDSKL130124）的階段性研究成果。