進項稅額抵扣七個“必須”

文/樊其國

進項稅額抵扣七個“必須”

文/樊其國

增值稅進項稅額抵扣需同時具備七個條件，并視情處理，以防范稅務(wù)風(fēng)險，提高稅務(wù)遵從度。

增值稅進項稅額抵扣，是指納稅人按照稅法規(guī)定，在計算繳納稅款時對于以前環(huán)節(jié)繳納的稅款準予扣除的一種稅收優(yōu)惠。由于稅額抵扣是對已繳納稅款的全部或部分抵扣，是一種特殊的免稅、減稅。特別需要注意的是，進項稅額抵扣必須同時具備以下七個條件，缺一不可。否則，其增值稅進項稅額不得以予抵扣。同時，建議納稅人從實操層面的具體要求出發(fā)，視情處理、謹慎操作增值稅進項稅額的相關(guān)抵扣事項，以防范稅務(wù)風(fēng)險，提高稅務(wù)遵從度。

一：必須辦理一般納稅人資格

一般納稅人按照適用稅率適用一般計稅方法，可以開具增值稅專用發(fā)票，可以進行進項稅額抵扣。一般納稅人認定要注意新規(guī)則，應(yīng)主動適應(yīng)“營改增”試點的稅務(wù)要求，正確選擇“營改增”試點納稅人身份，并及時向其主管稅務(wù)機關(guān)辦理一般納稅人資格登記事項。

（一）年應(yīng)征增值稅銷售額達到500萬元必須認定為一般納稅人

應(yīng)稅行為的年應(yīng)征增值稅銷售額，超過財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定標準的納稅人為一般納稅人。《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》明確：應(yīng)稅行為的年應(yīng)征增值稅銷售額500萬元（含）的納稅人為一般納稅人。達到此標準的，應(yīng)當認定為一般納稅人。

（二）符合條件的小規(guī)模納稅人可以認定為一般納稅人

符合會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料條件的小規(guī)模納稅人可以辦理一般納稅人資格登記。年應(yīng)稅銷售額未超過規(guī)定標準的納稅人，會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)辦理一般納稅人資格登記，成為一般納稅人。會計核算健全，是指能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算。

二：必須取得合法有效抵扣憑證

進項稅額抵扣，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中購進原輔材料、銷售產(chǎn)品發(fā)生的稅額后，在計算應(yīng)繳稅額時，在銷項增值稅中應(yīng)減去的進項增值稅額。對房地產(chǎn)企業(yè)一般納稅人來說，“營改增”最大的難點在難以取得合法有效的抵扣憑證。

（一）增值稅專用發(fā)票 增值稅專票是為加強增值稅抵扣管理，根據(jù)增值稅的特點設(shè)計的，供一般納稅人抵扣稅款使用的一種發(fā)票。增值稅專票是一般納稅人從銷項稅額中抵扣進項稅額的扣稅憑證，是目前最主要的一種扣稅憑證。

（二）稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票稅控《機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票》是增值稅一般納稅人從事機動車零售業(yè)務(wù)開具的發(fā)票。

（三）海關(guān)進口增值稅專用繳款書 納稅人進口貨物時，從海關(guān)取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額允許抵扣。

（四）農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票 購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額允許抵扣。

（五）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票 指小規(guī)模納稅人銷售農(nóng)產(chǎn)品，依照3%征收率繳納增值稅而自行開具或委托稅務(wù)機關(guān)代開的普通發(fā)票。

（六）完稅憑證 接受境外單位或者個人提供的應(yīng)稅服務(wù)，從稅務(wù)機關(guān)或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的中華人民共和國稅收完稅憑證上注明的增值稅額允許抵扣。“完稅憑證”包括《稅收繳款書》和《稅收完稅證明》兩種票證。

（七）出口貨物轉(zhuǎn)內(nèi)銷證明 外貿(mào)企業(yè)發(fā)生原記入出口庫存賬的出口貨物轉(zhuǎn)內(nèi)銷或視同內(nèi)銷貨物征稅的，以及已申報退（免）稅的出口貨物發(fā)生退運并轉(zhuǎn)內(nèi)銷的，外貿(mào)企業(yè)于發(fā)生內(nèi)銷或視同內(nèi)銷貨物的當月向主管稅務(wù)機關(guān)申請開具。

（八）購進農(nóng)產(chǎn)品核定抵扣無需扣稅憑證 自2012年7月1日起，以購進農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值稅一般納稅人，納入農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，其購進農(nóng)產(chǎn)品無論是否用于生產(chǎn)上述產(chǎn)品，增值稅進項稅額均按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》的規(guī)定抵扣。

（九）收費公路通行費發(fā)票 通行費，是指有關(guān)單位依法或者依規(guī)設(shè)立并收取的過路、過橋和過閘費用。

三：必須符合規(guī)定的抵扣范圍

下列七種情形的進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：

（一）已抵扣進項稅額的購進服務(wù)，發(fā)生規(guī)定情形（簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目除外）的，應(yīng)當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減；無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應(yīng)扣減的進項稅額。

（二）適用一般計稅方法的試點納稅人，2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。

（三）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額的應(yīng)稅項目。

（四）原增值稅一般納稅人購進服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進項稅額。

（五）原增值稅一般納稅人自用的應(yīng)征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額準予從銷項稅額中抵扣。

（六）原增值稅一般納稅人從境外單位或者個人購進服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，按照規(guī)定應(yīng)當扣繳增值稅的，準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額為自稅務(wù)機關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

（七）原增值稅一般納稅人購進貨物或者接受加工修理修配勞務(wù)，用于《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)注釋》所列項目。

四：必須執(zhí)行規(guī)定的抵扣方法

增值稅進項稅額并非可以全額抵扣，是否可以抵扣需視情而論。

（一）以票抵扣

以票抵扣，就是一般納稅人憑借增值稅專用發(fā)票到稅務(wù)認證后按發(fā)票上的金額抵扣。即取得法定扣稅憑證，并符合稅法抵扣規(guī)定的進項稅額。具體包括：1.從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）上注明的增值稅額。2.從機動車零售商初購入新機動車時取得，用于車輛注冊上牌照、繳納車購稅和增值稅抵扣。3.從海關(guān)取得的海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。4.從境外單位或者個人購進服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，自稅務(wù)機關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。5.外貿(mào)企業(yè)應(yīng)在取得出口貨物轉(zhuǎn)內(nèi)銷證明的下一個增值稅納稅申報期內(nèi)申報納稅時，憑此抵扣進項稅額。

（二）計算抵扣

計算抵扣，即沒有取得法定扣稅憑證，但符合稅法抵扣政策，準予計算抵扣的進項稅額。

一般納稅人支付的道路、橋、閘通行費，暫憑取得的通行費發(fā)票（不含財政票據(jù)）上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣的進項稅額：

1.高速公路通行費可抵扣進項稅額=高速公路通行費發(fā)票上注明的金額÷（1+3%）×3%

2.一級公路、二級公路、橋、閘通行費可抵扣進項稅額=一級公路、二級公路、橋、閘通行費發(fā)票上注明的金額÷（1+5%）×5%

3.一般納稅人收取試點前開工的一級公路、二級公路、橋、閘通行費，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算繳納增值稅。

（三）比率抵扣

比率抵扣，就是拿購進商品或勞務(wù)的發(fā)票經(jīng)稅務(wù)核準后根據(jù)使用的扣除率計算抵扣。購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。進項稅額計算公式：

進項稅額=買價×扣除率

（四）核定抵扣

以購進農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值稅一般納稅人，納入農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，增值稅進項稅額均按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》的規(guī)定抵扣。農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定方法試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品直接銷售的，農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額按照以下方法核定扣除：

當期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額=當期銷售農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量/（1－損耗率）×農(nóng)產(chǎn)品平均購買單價×13%/（1 +13%）

（五）比例抵扣

不動產(chǎn)進項稅抵扣，第一年為60%，第二年為40%。

1.分2年抵扣，第一年為60%，第二年為40%

增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。

2.新增不動產(chǎn)原值超過50%的可以抵扣

納稅人2016年5月1日后購進貨物和設(shè)計服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動產(chǎn)，或者用于改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值超過50%的，其進項稅額依照規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣。

（六）差額抵扣

“營改增”差額征稅，是指“營改增”納稅人以取得的全部價款和價外費用扣除支付給規(guī)定范圍納稅人的規(guī)定項目價款后的不含稅余額為銷售額進行征稅的方法。增值稅支付價款扣除，是指按照國家有關(guān)營業(yè)稅差額征稅的政策規(guī)定，以取得的全部價款和價外費用扣除支付給規(guī)定范圍納稅人的規(guī)定項目價款后的不含稅余額為銷售額的征稅方法。為適用“營改增”試點的需要，財政部、國家稅務(wù)總局對部分行業(yè)或某些業(yè)務(wù)，規(guī)定了可以實行差額征稅政策。具體包括22個項目。

（七）全額抵減

增值稅納稅人購買增值稅稅控系統(tǒng)專用設(shè)備支付的費用以及繳納的技術(shù)維護費，可在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減。

五：必須健全會計核算

會計核算健全，是指能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算。增值稅稅制下，對企業(yè)財務(wù)核算的規(guī)范性要求很高。現(xiàn)行稅法規(guī)定，一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準確稅務(wù)資料的，企業(yè)應(yīng)當按照銷售額和增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。即如果一般納稅人企業(yè)稅務(wù)核算不合規(guī)，按照企業(yè)適用的增值稅稅率（17%、11%和6%）直接計算當期應(yīng)納增值稅。“營改增”的稅務(wù)環(huán)境要求，只有會計核算規(guī)范的企業(yè)才能正確進行納稅申報。對增值稅納稅人尤其是一般納稅人而言，會計核算健全非常重要。他可以大大降低增值稅稅負。如果“營改增”會計核算違規(guī)稅務(wù)處理，極易引發(fā)相關(guān)的稅務(wù)風(fēng)險，進而帶來進項稅額不得抵扣的經(jīng)濟損失不可低估。自《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》財稅〔2016〕36號發(fā)布起，一般納稅人在會計核算方面都發(fā)生了重大改變。增值稅采用抵扣核算模式，賬務(wù)處理難度明顯加大，稍有不慎便會產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。“營改增”后，增值稅的會計核算主要依據(jù)《財政部關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定》（財會〔1993〕83號）和《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定》（財會〔2012〕13號）。納稅人在進行會計核算相關(guān)事項時，應(yīng)當按照有關(guān)稅收政策法規(guī)和會計制度的規(guī)定辦理。因此，納稅人必須掌握政策、規(guī)范會計核算，以期獲取最大的稅改紅利。

六：必須在規(guī)定期限申請專票認證

增值稅專用發(fā)票認證是指通過增值稅發(fā)票稅控系統(tǒng)對增值稅發(fā)票所包含的數(shù)據(jù)進行識別、確認。增值稅一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證，因客觀原因?qū)е鲁猓⒃谡J證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機關(guān)申報抵扣進項稅額。增值稅一般納稅人取得扣稅憑證未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機關(guān)辦理認證、申報抵扣的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計算進項稅額抵扣。

（一）遠程認證 遠程認證是由納稅人自行掃描、識別專用發(fā)票抵扣聯(lián)票面信息，生成電子數(shù)據(jù)，通過網(wǎng)絡(luò)傳輸至稅務(wù)機關(guān)，由稅務(wù)機關(guān)完成解密和認證，并將認證結(jié)果信息返回納稅人的認證方式。

（二）上門認證 上門認證是指納稅人攜帶增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)等資料，到稅務(wù)機關(guān)申報征收窗口或者自助辦稅機（ARM機）進行認證的方式。

（三）勾選認證 勾選認證是最新的一種認證方式，是指符合條件的納稅人通過特定的網(wǎng)址，查詢升級版增值稅開票系統(tǒng)開具給自己的增值稅發(fā)票信息，然后通過勾選和確認的形式完成發(fā)票認證。

七：必須業(yè)務(wù)交易真實發(fā)生

真實性是進項稅抵扣的首要原則。真實性是指專票對應(yīng)的交易應(yīng)當是真實的。真實的業(yè)務(wù)是指在一定的主體之間發(fā)生，且業(yè)務(wù)內(nèi)容、金額等都與憑證一致。征管實踐中，往往根據(jù)“三流”（貨物流、資金流、發(fā)票流）是否一致來判斷交易是否真實。納稅人購進貨物、應(yīng)稅勞務(wù)或服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)的，支付運費，所支付款項的對象，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務(wù)或服務(wù)等的單位一致，才能抵扣進項稅額，否則不予抵扣。但需要注意的是，“三流”一致僅是外觀表象，關(guān)鍵在于實質(zhì)：交易是否真實發(fā)生。有些情形下“三流”不一致，但交易是真實的，比如民商事活動中存在的委托付款、抵債等現(xiàn)象，于此情形，“三流”不一致，進項稅也能抵扣。

（作者單位為深圳稅橋稅務(wù)師事務(wù)所）