國際工程項目EPC總承包合同拆分淺談

文｜中國電力建設股份有限公司海外事業部/中國電建集團國際工程有限公司 林韓

1.國際工程項目EPC總承包概述

1.1 國際工程項目EPC總承包簡介

國際工程項目EPC總承包是“設計（Engineering）、采購（Procurement）、施工（Construction）”一體化的簡稱，也被業內形象地稱為“交鑰匙工程”（由項目EPC總承包商按照與業主簽訂的合同約定，承擔項目全過程的設計、采購和施工任務，并對質量、進度和造價等進行全面負責，最終向業主使用的過程）。

國際工程項目EPC總承包模式，由于其將設計、采購和施工捆綁成一個有機的整體，交由總承包商實施，可以避免上述三部分內容的矛盾，大大提高效率，甚至可以達到顯著降低成本的效果，已成為近10來年國際工程承包中一種普遍采用的合同模式，尤其是在對技術和知識要求較高的工業工程項目上有著廣泛的應用。

1.2 國際工程項目EPC總承包合同拆分的必要性

一方面，國際工程項目EPC總承包模式由于其自身工程內容中的設計、采購和施工部分具有不同的性質，通常可以拆分為“工程設計、設備和材料采購、建筑和安裝施工”等較為獨立的合同內容。

當今世界工程承包領域是個完全競爭的市場，競爭異常激烈，為了增強企業自身的競爭能力，并降低成本，迫使大多數工程承包企業加強產業鏈整合，提供從規劃設計、投融資、施工建造、集團化采購、運營維護等一站式服務，其中施工建造部分由于項目場地固定，主要還得在項目所在地進行，而規劃設計和設備、材料等的采購行為則可以根據需要選擇在其他地區或第三國境內執行。正是由于國際工程EPC總承包項目具有以上特點，因此合同拆分成為必要和可行。

另一方面，國際工程項目EPC總承包合同各項應付稅費相對來說比較復雜，項目所在國的稅務部門經常會默認將國際工程項目EPC總承包合同看成一個整體的合同，并且認為EPC總承包合同的施工行為就是發生在項目所在國境內，這就會導致所在國稅務部門將國際工程項目EPC總承包合同的總合同額作為征稅的依據和基數。實際上國際工程項目受制于所在國的工程技術、材料和設備的生產能力，很多情況下工程設計和設備、材料的采購行為是發生在項目所在國境外的。但是這些發生在所在國境外的采購行為也會受到來源地稅務部門的征稅，這樣就會存在雙重征稅的問題，給承包商帶來成本的上升。如果采用通過將EPC總承包合同進行拆分的方式，提前進行稅務籌劃，在遵守相關法律、法規的前提下，合理避稅，可以達到降低造價的目的。

2.國際工程項目EPC總承包合同分拆的目的、原則和模式

2.1 國際工程項目EPC總承包合同拆分的目的

對境外EPC總承包合同進行拆分的最重要目的之一是為了合理避稅。通過合同拆分，可以避免雙重征稅的問題。通常的做法是將EPC總承包合同根據性質和屬地進行拆分，由EPC總承包商提前注冊在免稅地區或與項目所在國有避免雙重征稅協定的離岸公司來負責簽訂設計和采購合同，進行設計和采購任務，由總承包商或者其設立在當地的分支機構與當地業主簽訂現場施工合同，進行現場安裝、建設任務。

以中國大陸的法律情況，銷售貨物是按銷售活動發生地劃分收入來源的，境外的設計和采購合同就會作為境外收入而被免除繳納境內的企業所得稅。反之，則會被稅務部門認定為中國承包商在中國境內的采購行為，是銷售給項目所在國業主的行為，就會按照“來源地管轄權”的稅收征收原則，征收企業的所得稅。這樣就避免了雙重征稅問題。

此外，如果在需要離岸采購的設備占比較大的國際工程項目EPC總承包合同中，業主能夠與總承包商設置在避稅港的采購平臺公司簽署離岸設備采購合同，相應的合同支付幣種也可以選擇一些可以規避匯率風險的幣種，可以降低雙方的外匯承兌風險。

2.2 國際工程項目EPC總承包合同拆分應遵守的主要原則

國際工程項目EPC總承包合同拆分模式需要遵守EPC合同模式中的單一責任原則。合同拆分應遵守的原則是“在進行每一項合同拆分工作時，都需要根據項目所在國的具體稅法體系和其他法律來進行具體設計，而不存在通用的、一而貫之的拆分模式”。各國對于稅收管轄權的認定標準不盡相同，若不考慮所處環境而將固定的EPC總承包標準模式加以運用，則很有可能會受到來自項目所在國境內外反避稅措施的限制。

2.3 國際工程項目EPC總承包合同拆分的主要模式

根據中國電建在巴基斯坦實施的EPC總承包項目的經驗，EPC總承包合同拆分常用的模式主要為：

將國際工程EPC總承包項目合同拆分成Offshore合同和Onshore合同（Offshore合同和Onshore合同，并由一個項目協調協議（Project Coordination Agreement，簡稱“PCA”）將兩個合同統一為一個完整的EPC合同。

（1） Offshore合同即離岸合同，為項目所在國境外設計采購供貨合同，包括EPC總承包合同中的設計和設備采購等內容，由業主與項目所在地境外的Offshore承包商簽訂；

（2） Onshore合同即在岸合同：為項目所在國境內土建及安裝合同，由業主與項目所在地的Onshore承包商簽訂；

（3）PCA由業主與Offshore承包商（設計采購承包商）、Onshore承包商（施工承包商）一同簽訂，PCA建立起Offshore和Onshore合同之間的連接關系，規定了Offshore承包商與Onshore承包商實質上為一個EPC總承包商，承擔共同責任，并按EPC合同總價承擔責任限度，強調總承包方的連接、擔保的主體原則。

由于避稅的需要，一般Offshore和Onshore承包商為總承包商的兩個獨立經營的法人，避免項目所在地的稅務機關質疑關聯企業涉嫌轉移定價，從而一定程度上規避稅務風險。相應的，PCA也僅限于業主和承包商之間，對外保密。

上述國際工程項目EPC總承包合同拆分模式，是中國電建在巴基斯坦開展EPC工程總承包常用的模式。Offshore合同部分簽約主體為電建下屬平臺公司，根據中國與巴基斯坦兩國間已簽訂的避免雙重征稅協定，這部分收入在巴基斯坦可以免征企業所得稅。而Onshore合同部分工程的營業收入需要按照巴基斯坦當地的稅法繳納相關的稅費。因此，為了避免簽約雙方在稅務方面產生問題，Onshore承包商的簽約主體必須為巴基斯坦境內公司實體或者在巴基斯坦境內有分公司/分支機構的境外公司實體。

上述合同拆分模式是經過實踐檢驗過的，符合當今國際工程EPC項目總承包商和業主方面的商業訴求。

3.存在的風險與對策

國際工程項目EPC總承包合同拆分后，需要項目所在國業主同EPC總承包商和總承包商的平臺公司或子公司分別簽訂相關拆分后的合同內容，國際工程項目EPC總承包合同的單一責任主體原則會受到質疑。原本的 EPC總承包合同的優勢無法顯現出來，拆分成不同內容的合同后，工作內容銜接和效率可能會受到一定的影響，從而影響到項目業主的真實訴求。

存在的風險主要有以下幾個方面內容：

（1）合同內容存在的風險。國際工程項目EPC總承包合同是一個龐大、復雜的合同體系，包括商務部分和技術部分在內，EPC總承包合同拆分后，需要簽訂兩份以上的合同文本，工程和采購內容會發生相應的拆分，原本EPC總承包合同能夠整體涵蓋的工程內容和合同條款，拆分后將會出現不可避免的前后不一致，存在空隙、工作范圍出現重疊、不銜接的情況，合同執行起來，將會產生一些爭執和困難。

（2）工程進度方面的風險。在國際工程項目EPC總承包合同中，一般項目建設的工期是限定和不變的，過程控制中采取重點節點里程碑化進度控制和按里程碑的資金支付方式，多數情況下并不明確區分工程的設計、采購和施工之間的組織和安排，只需項目EPC總承包商對工程總體進度和質量負責，至于如何實施和安排是EPC總承包商應該考慮的范圍。但是如果采用對EPC總承包合同進行拆分，那么工程的設計、采購和施工三者的時間要求不一定是協同的，因此，如何保證各拆分合同的執行進展互相協調向前，又不對EPC總承包合同規定的工期產生耽誤，是合同拆分的重點要求。

（3）合同終止的風險。在國際工程項目EPC總承包合同中，某一項違約可能會導致整個合同終止。而在合同拆分后，某一個合同終止只是該合同終止，與其他合同無關，不會導致其它合同及整個國際工程項目EPC總承包合同的終止。

針對上述存在的幾種風險，我們在實踐經驗中采取了以下方式來規避：

在巴基斯坦某風電總承包項目實施過程中，中國電建在經過前期稅務策劃分析后，與業主商議并簽訂了拆分的合同，由中國電建旗下的中國水電顧問集團國際工程有限公司與業主簽訂了在岸(Onshore)施工合同和質保期運維合同，由中國電建旗下的華東電力勘測設計研究院有限公司與業主簽訂了離岸(Offshore)材料設備采購合同。與此同時，總承包商、總承包商的子公司與業主三方簽訂了PCA協議（Project Coordination Agreement），統領以上三份獨立的合同，使之成為一個統一的整體。在岸(Onshore)合同采用當地幣種支付，保證了當地施工的現金流；離岸(Offshore)設備材料采購合同采用了美元為支付幣種，減少業主和承包商因匯率引起的價格風險。最終此合同順利實施并關閉，為業主合理地減少了稅費。

4.結束語

國際工程項目EPC總承包合同拆分的原則，就是在遵守EPC總承包商做為單一責任主體的前提下，通過將適當的合同拆分模式，將EPC總承包合同進行拆分，并分別與總承包商責任項下的平臺公司或項目履約成員企業簽訂合同，在項目實施過程中把控風險，并順利完成項目的設計、采購和施工任務，實現利益最大化的過程。筆者相信在不久的將來，國際工程項目EPC總承包合同拆分操作模式會進一步得到推廣和同行的認可。