新職工薪酬會計準則的相關核算及影響分析

郅妮娃　秦嘉龍

摘要：為了適應社會的發展，進一步完善我國的社會保障體系，我國修訂了職工薪酬的相關準則，并于2014年7月1日起正式實施。文章從職工薪酬的相關變化出發，對新準則下關于職工薪酬的會計核算進行舉例闡述，并探討了新準則的實施給各方面帶來的影響，最后提出了進一步完善職工薪酬準則的建議。

關鍵詞：會計準則 職工薪酬 會計核算 影響

一、引言

隨著我國市場經濟的發展和工作環境的變化，職工薪酬問題日益多樣，職工薪酬的處理也更加復雜，舊準則已經不能滿足新情況下解決新問題的需要。比如舊準則的職工范圍不是很廣泛，一些職工雖然為公司付出勞動，但是不在職工范圍內，企業在為這些員工發放工資時就會出現不按照企業的職工制度發放的現象，大大損害了這些職工的利益。另外，近年來我國會計準則雖然有了很大的發展，但與國際會計準則相比，仍有很大的差異，不能滿足跨國企業的需要，不利于跨國企業員工關系的處理，也影響了企業在國際上的競爭地位。正是這些原因迫使我國對會計準則進行修訂，以適應不斷變化的經濟和市場。2014年1月，我國財政部開始對會計準則進行修訂，《企業會計準則第9號——職工薪酬》有關職工薪酬的會計處理改動很大，特別是新增加了離職后福利和其他長期辭退福利等方面的內容，彌補了舊準則的不足，新準則的實施也給企業及其他方面帶來了不同程度的影響。

二、新職工薪酬會計準則的變化

（一）職工薪酬內涵的變化

舊會計準則把職工薪酬定義為：企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。新準則中，職工薪酬指企業為獲得職工提供的服務而給予的各種形式的報酬及因解除勞動關系而給予的補償。與舊準則相比，職工薪酬不僅包括發放給員工的報酬，還包括企業所支付給職工的補償，以及支付給職工家屬的福利，使薪酬的范圍進一步擴大，職工薪酬準則也更加完善。新準則將職工薪酬分為四大類：短期職工薪酬、離職后福利、辭退福利及其他長期職工福利。新準則不僅將職工薪酬進行詳細的劃分，而且新增了其他長期福利的內容，包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等在實務中可能遇到的其他職工福利問題，便于企業人力資源管理人員及員工核算職工薪酬，并且進一步維護了員工的利益。

（二）職工范圍的變化

舊會計準則中，職工主要由三類人員組成：一是與企業訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工；二是未與企業訂立勞動合同、但由企業正式任命的企業治理層和管理層人員；三是在企業的計劃和控制下，雖未與企業訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務的人員。在新準則中，職工還包括雖然沒有和企業簽訂正式的勞動合同但卻是由企業正式任命的工作人員，這就包括了由企業聘用但是和勞動中介公司簽訂合同的這部分員工。新準則與舊準則相比，職工范圍更加廣泛，維護了更多勞動人員的利益。

（三）增加了“離職后福利”內容

離職后福利，是指職工為企業提供服務而在退休或與企業解除勞動關系后，從企業獲得的各種形式的報酬和福利，不同于舊準則中的辭職福利，新準則將辭職福利與離職后福利區別開來。新準則不僅增加了“離職后福利”這一內容，將原來企業為員工繳納的養老保險與失業保險等重新劃分為離職后福利，而且將離職后福利設定提存計劃和設定受益計劃。設定提存計劃是指企業向獨立的基金機構存入一定的費用后，不再擔負繼續支付義務的離職后福利計劃，原來企業為員工繳納的養老保險與失業保險就屬于設定提存計劃。設定受益計劃是指除設定的提存計劃以外的為員工退休以后提供的各種福利。

（四）應付職工薪酬會計科目的變化

舊準則中，“應付職工薪酬”為一級科目，下設“工資”“職工福利”“社會保險費”“住房公積金”“工會經費”“職工教育經費”“非貨幣性福利”“辭退福利”等明細科目。新準則中，增加了“帶薪缺勤”“利潤分享”“離職后福利”“其他職工福利”二級科目，其中“離職后福利”下又增設“設定提存福利”和“設定受益福利”明細科目。與舊準則相比，應付職工薪酬科目更加完善，將以往沒有涉及到的內容也包括在內。新舊職工薪酬會計準則中應付職工薪酬會計科目變化如表1、表2所示。

三、新會計準則下職工薪酬的會計核算舉例

（一）離職后福利的核算

1.離職后福利的核算。在職工為企業提供服務期間，企業應按照職工提供服務的受益對象，將應確認的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利）計入相關資產成本或當期損益，借記“生產成本”“制造費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”科目，其中將原來的養老保險和失業保險計入離職后福利進行核算，設置“應付職工薪酬——離職后福利”科目。

例1：甲公司2015 年計算1月份應該發放的工資總額共200萬元，其中生產車間的生產人員為60萬元，生產車間的管理人員為40萬元，行政部門的管理人員為45萬元，銷售部門的銷售人員為55萬元。按應付職工工資總額的10%、12%、2%和10%分別計提醫療保險費、養老保險費、失業保險費和住房公積金。甲公司應編制如下會計分錄：

借：生產成本——基本生產成本 804 000

制造費用 536 000

管理費用 603 000

銷售費用 737 000

貸：應付職工薪酬——工資 2 000 000

——社會保險費 200 000

——住房公積金 200 000

——離職后福利 280 000

發放工資時：

借：應付職工薪酬——工資 2 000 000

——社會保險費 200 000

——住房公積金 200 000

——離職后福利 280 000

貸：銀行存款 2 680 000

2.設定提存計劃的核算。新準則規定，企業應當在職工提供服務的會計期間，將按照設定提存計劃核算的應繳存金額確認為負債，同時按照職工提供服務的受益對象確認為相關資產成本或當期損益。

例2：根據甲公司與獨立基金乙公司的協議，甲公司每月向乙公司為員工按工資總額的12%和2%繳納養老保險與失業保險。2015年1月甲公司行政管理人員李某月工資為3 000元。甲公司應編制如下會計分錄：

借：管理費用 3 420

貸：應付職工薪酬——工資 3 000

——離職后福利——設定提存福利 420

3.設定受益計劃的核算。新準則規定，企業應當根據預期累計福利單位法核算設定受益計劃產生的福利，并將該義務歸屬于職工提供服務的期間，計入當期損益或相關資產成本。另外，設定受益計劃還與員工的工作年限與工作水平有關，在實務中的具體實施辦法比較復雜，可能還需要精算師計算出企業每一期為職工繳納的金額。

（二）帶薪缺勤的核算

帶薪缺勤是指職工在特定的缺勤情況下仍享有薪酬的權利，這些帶薪缺勤的情況包括年休假、病假、婚假、產假、喪假、探親假等。帶薪缺勤可進一步劃分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤，累積帶薪缺勤是指本期尚未用完的帶薪缺勤權利可以累積到以后期間使用，非累積帶薪缺勤是指本期尚未用完的帶薪缺勤權利不僅無法累積到以后期間，而且在職工離開企業時也不能享受企業給予的補償。

（三）利潤分享計劃

利潤分享計劃是企業與職工達成的一種協議，協議約定了企業基于利潤或其他經營成果而給予職工提供服務的報酬。職工達成企業制定的利潤分享計劃時，將確認的職工薪酬按照提供服務的受益對象計入當期損益或相關資產成本，設置“應付職工薪酬——利潤分享”科目進行核算。

例4：根據甲公司規定，若銷售人員達到預定的銷售計劃，則可以享受企業利潤0.1%的報酬。2015年銷售人員王某達到了企業為銷售部分預計的銷售計劃，且2015年甲公司實現的利潤為600萬元。甲公司編制如下會計分錄：

借：銷售費用 6 000

貸：應付職工薪酬——利潤分享 6 000

四、新職工薪酬會計準則帶來的影響

（一）對財務報表的影響

首先，由于職工范圍的擴大，使得企業發放的職工薪酬總額增加，影響了應付職工薪酬項目的金額，使得資產負債表負債項目金額增加，從而使資產負債率較原來有所提高。另外，應付職工薪酬往往根據受益對象，計入當期損益或相關資產成本，使得期間費用和生產成本等總額增加，從而使成本費用利潤率有所增加。此外，職工工資總額的變化使得企業支付給職工的現金發生變化，從而導致經營活動產生的現金流量總額發生變化，影響了現金到期債務比等相關財務指標。由于財務報表中的相關項目的金額和一些財務指標發生變化，進而影響企業外部對該企業的財務狀況、經營成果和現金流量的評價。

（二）對人力資源管理人員的影響

由于新職工薪酬會計準則在職工范圍方面有所擴大，使得人力資源管理難度加大，這就要求人力資源部門對新準則納入職工范圍的所有職工都能管理到位。另外，新準則增加了離職后福利和其他長期職工福利的內容，這就加大了人力資源管理人員對職工離職后的薪酬和福利計算的難度。此外，原來歸屬于辭職福利的內容重新劃分到離職后福利，職工薪酬發放的實際操作會發生變化，對人力資源管理人員的要求也會提高。因此，新準則的實施，不僅影響了人力資源管理部門對職工的管理，也影響了對薪酬的管理。

（三）對企業利潤的影響

新職工薪酬會計準則對離職后福利內容做了詳細規定，且離職后福利下的設定受益計劃與員工的工作年限與工作水平有關，這就激發了員工積極工作和長久工作的熱情。另外新準則增加了帶薪缺勤的內容，個別假期實行累積帶薪缺勤制，員工在本期未使用的帶薪缺勤權利可以累積到下期使用。這些新規定使得員工可以享受到以前未有的權利，使得員工的工作情緒高漲，從而為企業創造更多的利潤。但是，職工薪酬的范圍擴大，使得“應付職工薪酬”項目金額增加，即企業的負債會增加，影響了企業利潤。但負債增加導致的利潤減少小于員工工作情緒高漲導致的利潤增加，長遠來看，對企業的利潤影響是利大于弊。

（四）對企業國際競爭地位的影響

新職工薪酬會計準則的實施，使我國的會計準則與國際會計準則逐步實現趨同，我國人工成本的計算也與國際企業實現進一步趨同，國內企業就可以更加便利地與跨國企業和外企進行財務狀況、經營成果、現金流量等方面的比較，更加輕松地進行財務報表的合并，為企業的國際發展樹立更長遠的目標。另外，企業也可以擺脫由于過去國內會計準則與國際會計準則存在差異所產生的員工不滿情緒，為員工提供更大的發展空間，工作思維方式逐漸向國際看齊。這些變化使國內企業在國際上的地位大大提高，增強了我國企業的國際競爭力與影響力。

五、對有關職工薪酬方面發展的建議

（一）加強企業人力資源管理

由于新職工薪酬會計準則的實施，增加了一些舊準則中沒有的內容，也完善了過去存在的漏洞，擴大了職工的范圍，使得職工薪酬的實際操作變得更加復雜，這就加大了企業人力資源管理人員的工作難度，因此應加強企業人力資源管理，完善企業人力資源制度以適應新準則的變化。另外，由于增加了離職后福利和其他長期職工福利等內容，使得職工薪酬的計算和發放有所改變，因此應對人力資源管理部門進行培訓，提高專業技能，增加財務會計、稅法等相關專業知識，以免由于職工薪酬發放有誤而損害員工利益。

（二）進一步完善職工薪酬會計準則

盡管新職工薪酬會計準則較舊準則相比更加完善，但與國際會計準則和會計實際工作相比，仍有許多漏洞。比如，其他長期職工福利的概念較為籠統，將除短期薪酬、離職福利和辭退福利外的福利都歸為其他長期職工福利，這在實際操作中會產生職工福利劃分方面的異議。另外離職后福利是新增內容，設定受益計劃的計算又較為繁瑣，個別企業在實施的過程中會出現不以新準則為參考或者不發放職工的受益福利，就會損害職工的利益。會計準則還應明確界定累積帶薪缺勤與非累積帶薪缺勤，以免企業利用準則漏洞將本應累積的帶薪缺勤不予累積，從而剝奪職工享有的帶薪缺勤權利，損害職工的利益。

（三）職工薪酬會計準則與實際會計事項相結合

隨著經濟的發展，特別是互聯網的迅速發展，實際發生的會計事項越來越復雜，也產生了一些過去不曾遇到的新問題。例如員工不必天天上班，坐在家里通過操作電腦就可以完成工作，就連會議也可以通過互聯網遠程操作，這就使得過去的職工性質發生變化，對員工的管理和職工報酬的計算更加復雜，過去的會計準則已經不再適用。近年來，“互聯網+”理論的提出也給會計準則帶來了新的機遇與挑戰，因此，會計準則應該緊跟時代的潮流，與實際會計事項相結合，解決會計事項面臨的新問題，利用互聯網的優勢促進職工薪酬會計準則的完善。

六、結語

新修訂的職工薪酬彌補了舊準則的缺陷，增加了以前無法核算的新內容，適應了時代與經濟的發展，在實施中更加人性化，制度上更加科學，而且解決了企業過去無法解決的難題。新準則對企業財務報表、企業利潤、國際競爭地位和員工等方面產生了很大的影響，雖然仍存在弊端，但是在隨后的不斷實踐與應用中，必然會不斷完善。并且伴隨著科技的進步，今后職工薪酬的發展與完善必然離不開互聯網的幫助。Z

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作者簡介：

郅妮娃，女，青海大學，碩士研究生在讀；研究方向：會計理論與實務。

秦嘉龍，女，青海大學，教授；研究方向：環境會計理論與實務。