《政府補助》2016會計準則變化

金聰聰

【摘要】本文將具體對2016年新修訂的《企業會計準則第16號——政府補助》（下稱“本準則”）修改前后的條款內容進行比較分析，討論修改后的政府補助準則與原準則的差異，并分析會計準則的修改會對企業產生怎樣的財務影響。

【關鍵詞】會計準則；新舊對比；財務影響

一、政府補助概念

1、政府補助定義

政府補助，是指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產。政府補助主要包括財政撥款、稅收返還、財政貼息、無償劃撥非貨幣性資產等形式。政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與資產相關的政府補助，是指企業取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助。與收益相關的政府補助，是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。

2、政府補助特征

第一，政府補助是來源于政府的經濟資源。對企業收到的來源于其他機構的補助，有確鑿證據表明政府是補助的實際撥付者，其他機構只是起到代收代付的作用，則該項補助也屬于來源于政府的經濟資源。

第二，政府補助是無償的。政府與企業之間雙向、互惠的交易不屬于政府補助。政府以投資者身份向企業投入資本，享有企業相應的所有權，政府與企業之間是投資者與被投資者的關系，屬于互惠交易，此時，政府撥入的投資補助等專項撥款中，國家相關文件要求作為所有者權益進行會計處理的，不屬于本準則規范的政府補助，計入實收資本科目。企業與政府發生交易所取得的收入，如果該交易與企業銷售商品或提供勞務等日常經營活動密切相關，且來源于政府的經濟資源是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，應當按照《企業會計準則第14號——收入》的規定進行會計處理，不適用本準則。

二、準則新舊對比

1、政府補助的范圍

對于企業來說，企業從政府取得的經濟資源并不一定都是政府補助，還有可能是政府對企業的資本性投入和政府購買服務。政府補助如果是政府的資本性投入，雖然計入營業外收入，但如果該交易與企業銷售商品或提供勞務等日常經營活動密切相關，企業有理由將其作為營業收入，如果作為營業外收入會在一定程度上減少企業的營業利潤，從而對企業價值產生不利影響；此外，若繼續作為政府補助，企業在通過遞延收益反應時，按照時間順序遞延確認營業外收入也會一定程度上影響企業的會計利潤確認的時間。例如：新能源汽車價格補貼等各種隨主營業務形成的政府補貼名義上是政府補貼，實際上卻是與企業日常經營活動相掛鉤，且構成了企業商品或服務對價的組成部分，會計上應當作為收入而不是政府補助進行會計處理。

實務界有必要在政府補助準則中明確規定政府補助和營業收入的區分原則。在原準則的基礎上，征求意見稿增加了對政府補助特征的表述，以便于區分企業從政府取得的經濟資源是政府補助、政府資本性投入還是政府購買服務，合理的區分可以讓企業的收入與費用更加清晰，一定程度上也會加大企業研究創新的積極性。因此，政府補助應該與收入做好明顯的區分。

2、政府補助的確認和計量

政府補助為貨幣性資產的，應當按照收到或應收的金額計量。政府補助為非貨幣性資產的，應當以相關憑據中注明的價值計量；如該資產相關憑據上沒有注明價值的，按照名義金額（1元）計量。

與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內按合理、系統的方法分期計入損益。原準則要求在分攤時，將遞延收益轉入營業外收入，征求意見稿中，遞延收益需要轉入營業收入，雖然利潤總額不受影響，但是企業的營業收入增加，營業外收入減少。此外，按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的，應當將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的損益，原準則轉出至營業外收入，征求意見稿將其列入營業收入或營業外收入。

與收益相關的政府補助，應當分別下列情況進行會計處理：第一，用于補償企業已發生的相關費用或損失的，或者獎勵企業已發生的行為的，原準則計入營業外收入，征求意見稿將其列入營業收入或營業外收入；第二，用于補償企業以后期間的相關費用或損失的，或者引導企業將要發生的行為的，確認為遞延收益，并在確認相關費用或損失的期間或相關行為發生的期間，原準則計入營業外收入，征求意見稿將其列入營業收入或營業外收入。

對同時包含與資產相關部分和與收益相關部分的政府補助，應當區分不同部分分別進行會計處理；難以區分的，應當整體歸類為與收益相關的政府補助。具體會計處理同前。

3、列報和披露

原準則將政府補助計入營業外收入，而新準則要求企業應當在利潤表中的“營業利潤”項目之上單獨列報計入其他收益的政府補助。

此外，企業應當在附注中單獨披露與政府補助有關的下列信息：第一，政府補助的種類及金額；第二，計入當期損益的政府補助金額；第三，本期返還的政府補助金額及原因；第四，企業若取得財政貼息的，還應當披露該事項以及優惠利率。變更后的第16號企業會計準則變得更加完整，使得企業的政府補助來源與去向更加的清晰。

三、預期財務影響

1、政府補助相關會計科目的使用

現行企業會計準則應用指南規定，企業在確認政府補助時與資產相關的應計入遞延收益，除與資產相關外的政府補助應計入營業外收入，不得作業營業收入確認。但在實務中，部分補助資金與企業日常經營活動密切相關，應該確認為營業收入，現行準則的處理，會在一定程度上影響到企業的利潤構成狀況，不利于企業開展科研創新活動。因此，財政部對原會計準則進行的修訂。新準則修訂后，企業可以將符合條件的政府補助確認為營業收入，提升核心競爭力，此外，企業在進行會計變更后應該使用追溯調整法對會計變更進行賬務處理。

在征求意見稿中，對屬于政府補助的經濟資源，應根據是否與企業日常經營活動相關，按是否與日常經營活動有關分別計入營業收入和營業外收入。在個別情況下，政府補助還可以沖減相關成本費用，極大地變更了原準則的內容，例如某些化工類企業，政府按芳烴生產企業實際耗用的石腦油數量退還石腦油成本中所含消費稅，應當沖減芳烴生產成本。

2、財政貼息的會計處理

原準則對企業獲得的財政貼息，應該在收到時一次性確認收入，而征求意見稿對財政貼息的會計處理做了更加詳細的規定，企業取得財政貼息的，應當區分財政將貼息資金撥付給貸款銀行和財政將貼息資金直接撥付給受益企業兩種情況，既不違背國際趨同的原則，也允許企業選擇簡易方法，滿足不同企業的現實需求。

財政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優惠利率向受益企業提供貸款，企業可以選擇下列方法之一進行會計處理：第一，以實際收到的貸款金額作為貸款的入賬價值，按照該政策性優惠利率計算借款費用；第二，以貸款的公允價值（根據同類貸款市場利率計算）作為貸款的入賬價值并按照實際利率法計算借款費用，實際收到的金額與貸款入賬價值之間的差額確認為遞延收益。遞延收益在貸款存續期內采用實際利率法攤銷，沖減相關借款費用。企業選擇了上述兩種方法之一作為會計政策后，應當統一運用，不得隨意變更。

四、結束語

通過對《企業會計準則第16號——政府補助》修改前后的條款內容進行比較分析，得出預期會產生的財務影響。修訂后的我國中央財政部門的新《企業會計準則》，做到了與國際會計管理制度的接軌，在原有會計準則基礎上進行了修改與調整的基礎上，進一步完善了國家的會計管理法律機制。相關會計政策變更后，企業應對會計政策變更進行追溯調整。此外，對于某些無法使用追溯調整法的會計政策變更，企業應使用未來適用法，不用進行追溯，直接采用新的會計政策。