我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的路徑及策略選擇

丁思一

一、研究背景

20世紀(jì)80年代以來，由新西蘭發(fā)起，美國(guó)、英國(guó)、澳大利亞等20多個(gè)“OECD”成員國(guó)相繼開展政府會(huì)計(jì)預(yù)算基礎(chǔ)的改革。2008年的“次貸”危機(jī)再次使政府會(huì)計(jì)改革成為熱點(diǎn)問題。從世界政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境看，政府會(huì)計(jì)正處于重大的變革期。

二、我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革文獻(xiàn)綜述

我國(guó)對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的研究始于20世紀(jì)90年代中后期。目前對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的研究結(jié)論主要有以下幾類。

（一）政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)改革

權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)提供的開放式財(cái)務(wù)報(bào)告方法能使公眾獲得政府的財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)績(jī)效、服務(wù)努力和成就等信息，從而提升透明度（Chan，2003）。我國(guó)需要運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，以增加信息披露的及時(shí)性（戚艷霞，2012）。張琦等（2010）認(rèn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)分階段、分項(xiàng)目、分主體漸進(jìn)式引入。常麗（2013）認(rèn)為在政府會(huì)計(jì)改革之初選擇修正的應(yīng)計(jì)制，可以降低政府資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的難度。

（二）政府會(huì)計(jì)改革的思路與路徑

路軍偉等（2014）從政治倫理、市場(chǎng)邏輯、組織行為三大視角出發(fā)，得出中央政府與地方政府的會(huì)計(jì)改革應(yīng)分別進(jìn)行的結(jié)論。張琦等（2010）認(rèn)為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的實(shí)施路徑應(yīng)包括：以醫(yī)院、高等學(xué)校為突破口修訂事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則；構(gòu)建符合我國(guó)環(huán)境的政府會(huì)計(jì)理論體系；整合并優(yōu)化現(xiàn)有預(yù)算會(huì)計(jì)制度；逐步分離政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)。

（三）政府會(huì)計(jì)改革的國(guó)際比較研究

張琦（2009）通過比較中美政府會(huì)計(jì)改革動(dòng)因，指出我國(guó)應(yīng)借鑒美國(guó)經(jīng)驗(yàn)，關(guān)注改革動(dòng)因。戚嘯艷等（2013）認(rèn)為政府會(huì)計(jì)改革是一個(gè)涉及多方面的系統(tǒng)性漸進(jìn)式過程，順利推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革，應(yīng)明確改革的目標(biāo)和戰(zhàn)略，借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，從我國(guó)現(xiàn)實(shí)環(huán)境出發(fā)設(shè)計(jì)優(yōu)化改革路徑。陳志斌等（2015）認(rèn)為，當(dāng)前的政府會(huì)計(jì)不應(yīng)盲目借鑒國(guó)際組織或發(fā)達(dá)國(guó)家的既有經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)將政府會(huì)計(jì)置于中國(guó)特殊的制度環(huán)境與改革發(fā)展階段進(jìn)行考量。

（四）對(duì)文獻(xiàn)綜述的總結(jié)

大多數(shù)學(xué)者的研究仍停留在對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系存在問題和對(duì)策的分析、對(duì)國(guó)外政府會(huì)計(jì)改革的介紹及借鑒意義，缺乏針對(duì)我國(guó)特定環(huán)境下的政府會(huì)計(jì)改革策略的深度研究。

三、我國(guó)政府會(huì)計(jì)現(xiàn)狀

從20世紀(jì)初開始，我國(guó)的財(cái)政管理經(jīng)歷了一系列的改革，從國(guó)庫(kù)集中收付制度、政府采購(gòu)制度到政府收支分類改革，公共財(cái)政框架逐步建立。2007年，第十屆人大第四次會(huì)議通過《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十一個(gè)五年規(guī)劃綱要》第一次明確提出“推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革”；2011年，財(cái)政部發(fā)布《會(huì)計(jì)改革與發(fā)展”十二五”規(guī)劃綱要》，提出要建立健全以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系；2013年，十八屆三中全會(huì)明確提出要“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”；2014年，國(guó)務(wù)院批轉(zhuǎn)財(cái)政部《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，提出“自2014年起七年內(nèi)，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告體系”。

我國(guó)現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)體系是包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度、行政單位會(huì)計(jì)制度和事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的預(yù)算會(huì)計(jì)制度體系。該體系對(duì)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和預(yù)算管理發(fā)揮了重要作用，但難以滿足服務(wù)型政府的績(jī)效評(píng)價(jià)、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)與加強(qiáng)財(cái)政科學(xué)化和精細(xì)化管理的需要。我國(guó)仍缺乏一套能全面反映政府資源、財(cái)務(wù)狀況和收支活動(dòng)的政府會(huì)計(jì)體系。政府會(huì)計(jì)改革勢(shì)在必行。

四、我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的路徑及策略選擇

綜上所述，我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革需要構(gòu)建一個(gè)科學(xué)的理論平臺(tái)，明確政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)選擇的路徑與策略，以便指導(dǎo)我國(guó)未來的政府會(huì)計(jì)改革實(shí)踐。

（一）會(huì)計(jì)報(bào)告制度向綜合報(bào)告制度轉(zhuǎn)變

當(dāng)前，我國(guó)還沒有一種完整意義上的政府財(cái)務(wù)報(bào)告，現(xiàn)有的《政府財(cái)政預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告》只能反映政府財(cái)政方面的預(yù)算收支執(zhí)行情況。當(dāng)前社會(huì)各界需要了解更全面的政府財(cái)務(wù)信息，因此，政府會(huì)計(jì)報(bào)告必須向綜合報(bào)告轉(zhuǎn)變，全面反映政府的資產(chǎn)、負(fù)債、現(xiàn)金流等情況。

（二）中央政府與地方政府的會(huì)計(jì)改革可分別進(jìn)行

中央政府與地方政府在規(guī)模以及業(yè)務(wù)上差異懸殊，而且地方政府?dāng)?shù)量眾多，若中央和地方同時(shí)采用統(tǒng)一的改革方案，將降低改革效率。可借鑒美國(guó)和英國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，在中央政府層面強(qiáng)化財(cái)政部的核心作用，在地方政府層面發(fā)揮市場(chǎng)以及信貸機(jī)構(gòu)的作用。另外，也可考慮在試點(diǎn)地區(qū)與試點(diǎn)部門先行實(shí)施，為全國(guó)范圍的改革積累經(jīng)驗(yàn)。

（三）政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)作為一項(xiàng)系統(tǒng)工程，全盤規(guī)劃并制定路線圖

政府會(huì)計(jì)改革是一個(gè)極為龐雜、艱巨的系統(tǒng)工程，涉及眾多行業(yè)、部門與單位。實(shí)施政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)充分準(zhǔn)備、周密規(guī)劃。我國(guó)政府在設(shè)計(jì)政府會(huì)計(jì)改革路徑時(shí)，必須全盤考慮，制定詳細(xì)路線圖，按照系統(tǒng)工程的方式規(guī)劃改革。

（四）完善政府會(huì)計(jì)的全過程監(jiān)督機(jī)制

首先，完善政府自身監(jiān)督，在政府單位中全面推行政府審計(jì)。其次，加強(qiáng)社會(huì)監(jiān)督的力度，將社會(huì)審計(jì)結(jié)合到國(guó)家機(jī)關(guān)的監(jiān)督體系中。最后，加大相關(guān)責(zé)任人的處罰力度，關(guān)鍵是要注重落實(shí)，強(qiáng)化相關(guān)責(zé)任人的責(zé)任意識(shí)，并加重相關(guān)處罰力度，使受處罰或違法的成本大于其違規(guī)的成本。

五、結(jié)論

政府會(huì)計(jì)改革的成敗是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生的重大問題，其改革路徑的選擇與改革策略的設(shè)計(jì)都需要充分考慮我國(guó)實(shí)際情況與國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。本文期望通過對(duì)我國(guó)目前政府會(huì)計(jì)改革狀況的總結(jié)，結(jié)合相關(guān)文獻(xiàn)以及政府會(huì)計(jì)改革先進(jìn)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，試圖總結(jié)出適合我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的思路、路徑及策略，最終實(shí)現(xiàn)我國(guó)政府會(huì)計(jì)的良好發(fā)展。

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