基于無形資產所得稅會計處理探討

摘 要：隨著我國經濟的快速發展以及市場機制的不斷成熟，經濟活動中對于會計部門提出了更高的要求。無形資產的相關業務是會計活動中最為重要的組成部分之一，需要進行全面、及時以及準確的會計核算。本文主要介紹無形資產所得稅會計處理的相關內容，希望能夠對相關人士有所幫助。

關鍵詞：無形資產；所得稅；會計處理

一、引言

所謂的無形資產就是企業所具有的非實物形態的、非貨幣式的資產，主要用于進行產品生產、勞務的提供以及經營方面所用。無形資產包括的內容較多，主要有：專利權、商標權、土地使用權、著作權以及非專利技術等等。隨著進行全新的信息化時代，無形資產對于企事業單位的作用越來越大，對于無形資產所得稅的會計處理情況會在很大程度上影響到會計信息所具有的質量，對于促進我國經濟的進一步發展具有非常重要的意義。

二、對于外購無形資產所得稅的處理

一般情況下，企業外購無形資產的入賬價值與計稅基礎是相同的。但若是企業在進行無形資產購買時采用的是分期付款的方式，那么會計處理就會和所得稅法具有一定差異。會計準則也規定無形資產購買過程中所消耗的價款超出信用條件延期支付就具有了融資的性質，無形資產的成本以購買價值的現值作為基礎確定。對于具體支付的價款和購買價款現值所具有的差距，可以作為未確認融資費用處理，并將其分期計入到當期損益。稅法也進行了相關規定：無形資產的計稅基礎主要有購買價款以及支付的相關稅費、保證該資產能夠達到預定用途所發生的支出等。

三、對于內部研發所形成的無形資產所得稅的會計處理

企業會計準則對于自行研發所形成的無形資產進行了嚴格的規定，主要分成研究以及開發兩個階段進行處理。對于研究階段的支出來說，需要在發生時將其計入到當期損益當中；對于開發階段的支出來說要分成兩中情況對待，一是滿足資本化條件的需要計入無形資產成本當中，一是不滿足資本化條件的要計入到當期損益當中。稅法中進行了明確的規定：對于自行開發的無性資產來說，其計稅的基礎主要是在開發過程中，該資本滿足資本化條件之后到實現預期用途之前所發生的支出。企業在進行全新技術、產品以及工藝開發過程中所發生的費用，沒有形成無形資產的需要計入當期損益中。在根據相應規定如實扣除的同時，要根據研究開發費用的50%進行加計扣除；對于形成無形資產的需要根據無形資產成本的150%進行攤銷。正是因為稅法對于自行研發形成的無形資產進行了可以按照成本150%攤銷的規定，這就造成了賬面價值和計稅基礎在初期確認的差異。但是在所得稅會計準則中并不確認差異所得稅影響。

四、對于無形資產的攤銷所得稅會計處理

在會計準則當中有關無形資產攤銷年限、攤銷方式和殘值等方面的相關規定和稅法中的內容存在某些不同，從而造成無形資產賬面價值和計稅基礎間會形成可抵扣暫時性差異以及應納稅暫時性差異。對于暫時性差異來說，在進行每期應交所得稅計算過程中需要對應納稅所得額進行相應的調整，并且在進行會計處理過程中對于暫時性差異分別納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異確認遞延所得稅負債與遞延所得稅資產。

1.有關攤銷年限方面的內容

會計準則中給予了規定：企業在取得相應無形資產時需要對其使用壽命進行相應的判定。對于那些使用壽命相對有限的無形資產來說，需要在使用壽命之內進行較為合理的攤銷。對于那些使用壽命不能夠確定的無形資產來說就不用進行攤銷，但是需要在每個會計期間實施減值測試。稅法中對于無形資產的攤銷年限進行了規定，要保證其不低于10年。對于那些用于投資以及受讓的無形資產來說，相關法律規定或者合同限定使用年限的需要根據相關規定使用年限進行分期攤銷。

2.有關攤銷方法方面的內容

在進行會計準則當中所選擇的無形資產攤銷方法一定要能夠體現出和此項無形資產相關的經濟利益的預期實現方式，同時要運用在不同的會計期間。可以采用的攤銷方法主要有產量法、直線法等等。對于那些受到技術陳舊等方面較大影響的在進行攤銷過程中可以采用類似于固定資產加速折舊的方式進行，對于那些不能明確預期實現方式的可以采用直線法進行攤銷。稅法中規定無形資產只能采用直線法計提的攤銷費用。

3.有關殘值方面的內容

在會計準則中對殘值進行了明確規定，具體為：對于使用壽命有限的無形資產來說要保證其殘值為零。但是以下情況是例外的：第一，具有第三方承諾，表示其在無形資產使用壽命結束時進行該無形資產購買的情況；第二，能夠按照活躍市場的情況獲得預計殘值信息，同時此市場在無形資產使用壽命結束時非常有可能存在。在稅法規定中無形資產殘值則是全為零。

五、對于無形資產的減值的所得稅會計處理

對于無形資產來說，會計準則規定可以按照無形資產的使用來進行區分，可以分為使用壽命不確定的無形資產以及使用壽命有限的無形資產。對于使用壽命不確定的無形資產來說可以不需要攤銷，但是需要在會計期末實施減值測試。如果無形資產能夠收回的金額比其賬面價值小，需要計提無形資產減值準備，并且要計入當期的損益。稅法中規定，不管無形資產的使用壽命是否能夠確定，都需要在相應期限內實施攤銷，并且攤銷額可以在稅前進行扣除。

例如某公司在2010年元旦外購了一項非專利技術，花費的成本為100萬。此公司按照其具體情況并不能估算出其合理的使用年限，作為使用壽命不確定的無形資產。在2010年年末對資產實施減值測試得知其可收同金額為50萬。企業在進行計稅過程中，對于此無形資產按照10年期限采用直線法進行攤銷，攤銷金額可以在稅前進行扣除。設定2010年該公司的會計利潤為2000萬，并且沒有其他納稅調整事項，該公司所得稅率為25%。

對于此種情況進行分析：該無形資產的賬面價值為50萬，計稅基礎為90萬（100-100/10），賬面的價值相對于計稅基礎少40萬（90-50）。為了能夠抵扣暫時性差異，需要確認遞延所得稅資產10萬（40×25%）。應納稅所得額為2040萬（2000+50-10），應納所得稅額為510萬（2040×25%）。

六、無形資產所得稅會計處理問題的思考

1.從理論方面來說，在進行資本化過程中需要對研究以及開發兩個階段進行區別對待，要明確是否需將研究開發費用資本化還是進行費用化。從時間上看，在短期方面資本化可能會對當期的損益有所影響，減少當期的費用并且增加當期的應納稅所得額。在長期方面就忽略了時間價值的影響，資本化的支出就會隨著各期的攤銷轉變成為費用。所以從這方面來看，現有的會計準則僅僅是推遲了資本化開發費用確認成為費用的時點。

2.現行企業會計準則規定無形資產的攤銷期自其可供使用（即其達到預定用途）時起至終止確認時止。企業計提無形資產的攤銷，那么當期達到預定用途的無形資產，因為攤銷已經影響了會計利潤，所以期末應該就其暫時性差異確認遞延所得稅。

當至會計期末研發尚未形成無形資產的，仍在“研發支出--資本化支出”科目核算，在編制資產負債表時列入的項目為“開發支出”而不是“無形資產”。對于“開發支出”項目來說，其很有可能形成無形資產，但形成無形資產尚存在不確定性因素。開發支出列入了資產負債表，那么采用資產負債表債務法核算所得稅時，應就“開發支出”項目來確定其賬面價值和計稅基礎。其賬面價值為“研發支出”科目期末借方余額，而對于計稅基礎卻沒有明確規定。

七、結束語

總的來說，企業在進行全新技術、產品以及工藝開發過程中會形成某些無形資產。無形資產的相關業務是會計活動中最為重要的組成部分之一，需要進行全面、及時以及準確的會計核算。對于無形資產所得稅的會計處理情況會在很大程度上影響到會計信息所具有的質量，對于促進我國經濟的進一步發展具有非常重要的意義。

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作者簡介：張紅梅（1974.10- ），女，湖南邵陽人，本科，中級會計師，主要從事財務工作