經濟責任審計服務國家治理探討

●曾笑

經濟責任審計服務國家治理探討

●曾笑

經濟責任審計是伴隨我國經濟體制改革而出現的一種我國特有的審計方式。為研究經濟責任審計如何服務于國家治理，本文首先分別闡述了經濟責任審計和國家治理的內涵、意義及其重要性，然后分析了經濟責任審計與國家治理的關系，最后得出經濟責任審計服務于國家治理的三條路徑。本文的研究有助于了解經濟責任審計服務國家治理的實現路徑，為今后我國經濟責任審計的發展方向提供理論參考。

經濟責任審計 國家治理 實現路徑

一、引言

作為一種具有中國特色的審計監督方式，經濟責任審計是伴隨著我國經濟體制改革而產生的，始于1985年黑龍江省齊齊哈爾市、安徽省淮南市等地的審計機關對廠長（經理）離任進行經濟責任審計事件。經過30多年的探索、實踐和發展，經濟責任審計已經逐步走上制度化、法治化、規范化道路。1999年5月，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發了《國有企業及國有控股企業領導人員任期經濟責任審計暫行規定》，首次在我國為經濟責任審計提供理論根據；2000年、2001年和2003年我國政府陸續出臺文件，進一步落實和發展經濟責任審計，并設立經濟責任審計的專門機構；2006年修訂后的《審計法》也正式明確了經濟責任審計的法律地位；2007年10月，中國共產黨第十七次全國代表大會將健全經濟責任審計制度寫入十七大報告（崔孟修，2007），將經濟責任審計提升到一個新的高度；2010年10月，中央辦公廳和國務院辦公廳印發《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》，奠定了經濟責任審計在我國審計中的重要地位。國家治理是國家的主要職能，關乎著國計民生，也是國家機關及其工作人員展示其治理國家能力的體現，更是廣大人民關注的重點。國家治理得好，人民才會滿意，才會信服；相反，如果國家治理得不好，人民必然會有怨言，對國家的穩定和安全造成隱患。那么，作為最具有中國特色的審計方式，經濟責任審計如何服務于國家治理？這是本文要探究的主要問題。

二、經濟責任審計與國家治理概述

（一）經濟責任審計

1、經濟責任審計的內涵。自上世紀80年代經濟責任審計出現以來，關于經濟責任審計內涵研究的文獻就從未中斷。在初期時，經濟責任審計是針對國有企業廠長（經理）離任，對其任期內經濟活動的審計，并規定對其經濟責任未審計之前不得離任。但隨著經濟責任審計的發展和變化，經濟責任審計的范圍已經不僅限于國有企業了。于保和和張相洲（2002）認為經濟責任審計是特指審計機關或其他審計組織接受干部管理部門的委托，依據國家法律法規和有關政策，審計領導干部任職期間所在部門、單位財政、財務收支真實性、合法性和權益性，以及領導干部本人對有關經濟活動應當負有的責任，借以評價領導干部履行經濟職責情況的較高層次的經濟監督。可以看到，經濟責任審計的對象已經從國有企業擴展至黨政干部領導人，其內涵也相對發生了擴展。本文認為經濟責任審計的對象從國有企業領導人擴展至黨政干部領導人以及國家機關領導人是經濟責任審計發展的必然趨勢，更是國家審計對經濟責任審計提出的更高要求，能夠更有利于國家治理。

2、經濟責任審計的動因。經濟責任審計最初產生并形成的原因是審計國有企業廠長（經理）任期內的經濟活動并要求其承相應的經濟責任。我們知道，國有企業是指由國家控股或國家所有的企業，企業所有人委托廠長（經理）代為管理企業，也就是說企業的所有人和管理人的利益目標并不一致，甚至可能是沖突的。對于國有企業所有人（即國家）來說，其目標是通過一系列的經濟活動和交易活動實現政治目標、經濟目標和社會目標；而對于國有企業管理人（即經理）來說，其目標是通過其任期內產生的企業業績以獲得職位晉升。因此，有學者認為委托代理理論的產生和發展是經濟責任審計的動因（李季秀，2001）。也有學者認為經濟責任審計的動因源于我國特有的制度環境，我國特有的制度環境引發了對經濟責任審計的獨特需求（陳波，2005）。本文認為，國有企業本就是我國公司制企業中的一種獨特存在，針對國有企業領導人任期內經濟活動審計的經濟責任審計也必然是我國特有的一種審計方式，是由我國特有的制度環境造就的。

（二）國家治理

1、國家治理的內涵。國家治理，拆開來看就是治國理政，即國家統治者治理國家、處理政務，中國傳統意義上的國家治理便是如此。隨著經濟全球化格局的逐漸形成，國家治理的概念在一定程度上也發生了擴展，“治理國家、處理政務”已經遠遠滿足不了現代國家治理的需求，國家治理能力的提升才能保障中國目前的國際地位。劉家義（2015）認為國家治理能力是運用國家制度體系和其他要素管理社會各方面事務的能力，包括改革發展穩定、內政外交國防、治國治黨治軍等各個方面，反映了國家治理體系運行的績效。本文認為，國家治理是指在中國特色社會主義旗幟的領導下，運用中國特色社會主義理論、方法和實踐（經濟責任審計便是其中之一），從政治、經濟、社會等多方面治理國家。

2、國家治理的重要性。國家治理對于建設中國特色社會主義非常重要。十八屆三中全會也曾指出，“全面深化改革的總目標是完善和發展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現代化”。此外，隨著目前經濟領域的多維化、經濟主體的多元化、經濟活動的復雜化以及經濟發展的快速化，世界各國經濟競爭愈演愈烈，國家治理對于國家來說也將變得愈加重要。國家治理不僅能夠衡量我國國家治理水平在國際舞臺上的高低，而且還能夠檢驗我國國家治理體系是否科學、是否合理、是否符合國際化趨勢。事實上，與西方發達國家的治理水平相比，我國國家治理水平在民主、自由、透明度等多方面都有所不足，需要改善。世界政治、經濟全球化后，國外發達國家的高國家治理水平時刻鞭策著我國在中國特色社會主義道路上繼續探索國家治理方法，提高國家治理能力。

三、經濟責任審計與國家治理的關系

國家為人民所有，國家機器的運轉離不開人民，人民才是國家的所有者。按照受托責任制，人民通過賦予國家機關及其工作人員行使國家財政權力和國家財產所有權，委托國家機關及其工作人員治理國家，作為代理人的國家機關及其工作人員要對作為所有人的人民負責，經濟責任審計便是根據國家機關及其工作人員在其任期內的一切活動為依據進行審計，檢驗國家機關及其工作人員國家治理水平。以下從五個方面討論經濟責任審計與國家治理的關系。

（一）經濟責任審計的預算管制職能

國家機關及其工作人員受托治理國家，對國家的財政權力和國家財產能夠行使分配權而很少會征得人民的一致同意，這很可能導致國家機關及其工作人員在財政預算中進行權力尋租，以權力為籌碼為自身獲取利益。經濟責任審計對此能夠產生預算管制職能，能夠有效防止公共預算的無限膨脹。在國家機關人員準備離職前，經濟責任審計需要將該國家機關人員在職期間的財政預算的目的、金額和用途等匯總統計、進行審計，并對其公共預算的必要性、準確性及科學性進行審核，一旦發現其在位的公共預算審計不達標將會進行進一步調查，而且不允許該機關人員離職，發揮經濟責任審計的預算管制職能，有效防止在位者對財政資金預算的無限支配。

（二）經濟責任審計的利益公平職能

在國家機關及其工作人員行使公共權力和社會資源分配和利用的權力時，相關的利益集團很可能會通過一系列的游說，甚至是賄賂手段要求將社會資源分配于該利益集團，從而侵犯了其他利益相關者的利益公平，產生利益矛盾沖突。但經濟責任審計的存在會使國家機關人員在游說階段有所顧忌，從而可能通過拒絕被游說、保持社會資源分配的公平來保證其在離職前的經濟責任審計中達標。當國家機關人員冒險接受游說，使得社會資源的分配有所偏頗，經濟責任審計也將對其不留情面，使其無法順利離職。因此，經濟責任審計能夠對社會公共資源的分配權進行制約，在國家治理中發揮利益公平的職能，合理協調各方利益集團的矛盾和沖突。

（三）經濟責任審計的行為透明職能

委托代理理論的基本問題就是容易產生道德風險和逆向選擇。國家機關人員離職的最好歸宿就是晉升，因此在其準備離職的前一兩年可能會大興土木搞基礎設施建設，而在其任期的其他年份可能就業績平平，如此便產生道德風險。另外，國家機關人員在對人民的需求缺乏充分了解的情況下進行基礎設施建設，一味地認為花錢多的基礎設施建設項目便是人們所需，而把人民真正需要的基建設施擠出，如此便產生逆向選擇。道德風險和逆向選擇的根本原因就是信息不對稱和不透明。經濟責任審計針對的時間是國家機關人員任職內的所有時間范圍，針對的對象是任期內的所有政治、經濟活動，并將對這些事務的審計結果公示，從一定程度上發揮了其行為透明職能和信息披露職能。

（四）經濟責任審計的權力監督職能

自孟德斯鳩提出立法權、行政權和司法權三權分立的思想開始，權力的相互制約和相互監督在國家治理中就顯得愈發重要。國家治理的核心便是國家機關人員行使權力分配資源。我國政府是一種以官僚制為核心、體現自上而下權力的組織，容易產生官官相護的裙帶關系，甚至是官員腐敗。但是經濟責任審計能夠有效改善這種困境。經濟責任審計要求各級政府官員采取“行政負責制”，即本級官員對本級政府行政事務承擔全部責任。因此，即使下級政府官員或多或少受到上級政府官員的明示或暗示，他也會考慮其在離任時所需要承擔的責任，由此經濟責任審計便發揮其對權力的監督職能。

四、經濟責任審計服務國家治理的實現路徑

（一）健全受托經濟責任的報告制度，創建新時代的經濟責任審計

按照受托經濟責任的觀點，行為責任和報告責任是受托經濟責任的兩大重點內容。行為責任是指根據我國經濟責任審計對政府及其機關人員任職期間的一切經濟活動、政治活動和社會活動進行審計的行為。報告責任則是指在審計后按照受托經濟責任報告體系的編排格式以報告的形式出具一系列審計報告發表經濟責任審計意見。傳統的受托經濟責任報告制度已經遠遠不能滿足如今變化莫測的政治、經濟和社會活動，自20世紀90年代以來世界各國就在不斷健全受托經濟責任的報告制度。在此大背景下，我國也應該不斷借鑒發達國家具有成效的受托經濟責任報告制度，并結合我國的具體國情，發展和健全我國的受托經濟責任報告制度，創新我國特有的經濟責任審計，從而更好地服務于國家治理。本文認為，我國的受托經濟責任報告制度應該包括以下幾個方面：一是政府預算執行情況報告，主要報告政府官員任職期間對其預算中的項目的執行情況；二是政府社會責任報告，主要報告政府通過經濟、社會、政治活動所承擔的責任和義務；三是政府治理報告，主要報告政府官員在治理國家方面的業績及不足；四是政府年度會計報告，跟企業年度會計報告相似，主要報告政府每年支出收入的具體情況及明細。

（二）建立責任政府，深化經濟責任審計

根據委托代理原理，政府官員代理治理國家，對國家財政和國家財產能夠行使分配權，同時政府官員也應該對其任期內的國家治理承擔相應的政治、經濟和社會責任。前人的很多文獻也表明，責任是國家治理的關鍵。經濟責任審計的目標之一便是審計政府官員的責任，因此建立責任政府，深化經濟責任審計是其服務于國家治理的另一條實現途徑。責任政府，顧名思義是要求各級政府對其分治下的一切大小事務承擔責任。目前我國共有五級政府，與西方發達國家的三級政府相比，我國五級政府制度更為繁瑣，而且我國上級政府對下級政府具有統御權和領導權，通過建立責任政府，每級政府對其治下的事務承擔責任，可以有效減輕上級政府對下級政府的影響力，更好地治理國家。同時，責任政府要求政府對人民負責。傳統意義上的政府治理國家一般只考慮當權者的利益而不考慮人民的利益，責任政府則不同。責任政府是服務于人民的政府，通過考慮國計民生、滿足人民需求、進行基礎設施建設來治理人民、治理國家。經濟責任審計所審計的也正是政府官員在國家治理上的經濟責任、社會責任和政治責任。通過建立責任政府，明確政府責任，深化經濟責任審計，國家才能治理得更好。

（三）健全績效管理制度，推進績效審計

20世紀80年代以后西方國家的政府審計發生變化，進入以績效審計為中心、與財務審計并存的現代審計發展階段，而我國的績效審計還尚處于起步階段，需要進一步發展。根據1986年于悉尼召開的最高審計機關第十二屆國際會議文件《關于績效審計、供應企業審計和審計質量報告》，績效審計是指“由國家審計機關對政府及其各隸屬部門的經濟活動的經濟性、效率性、效果性及資金使用效益進行的審計”。我國《2010年經濟責任審計工作指導意見》也首次明確提出“經濟責任審計是建立在財政財務收支真實、合法基礎上的績效審計”。可見，我國政府對績效審計的關注程度。就目前我國審計現狀來看，要推進績效審計首先要健全績效管理制度，只有建立了健全的績效管理制度，績效審計才能得以推進，從而更好地服務于國家治理。本文認為健全的績效管理制度首先要明確績效審計的目標，然后確定績效審計進行的方式、程序和方法，接著確定績效審計的評價指標和評價體系，最后形成符合審計報告編排格式的績效審計報告。通過建立健全的績效管理制度，推進績效審計，一方面能夠盡快促進審計機關領導人員和全體審計人員的意識轉型，即從傳統意義上的審計轉型至績效審計；另一方面能夠促進經濟責任審計的規范性轉型，雖然目前經濟責任審計的重視程度得到大幅度提高，但是經濟責任審計的規范性還需要重新審視，推進績效審計便是契機；另外推進績效審計還能夠使經濟責任審計的內容及其實踐轉型，豐富和發展經濟責任審計的內容和實踐，更好地服務于國家治理，提高國家治理水平。

（作者單位：中南財經政法大學財稅學院）

[1]陳波.經濟責任審計的若干基本理論問題[J].審計研究，2005，（05）.

[2]崔孟修.經濟責任審計對國家審計的豐富和發展[J].審計研究，2007，（06）.

[3]李季秀.略論委托代理與經濟責任審計[J].審計研究，2001，（06）.

[4]劉家義.國家治理現代化進程中的國家審計：制度保障與實踐邏輯[J].中國社會科學，2015，（09）.

[5]于保和，張相洲.經濟責任審計中的內部控制評審[J].審計研究，2002，（03）.