高校視角下“營改增”對我國服務業納稅主體選擇的影響

王麗梅

摘要：“營改增”作為深化財稅體制改革的重頭戲和供給側結構性改革的重要舉措，其全面實施對服務業的發展意義重大。其中高校作為現代經濟社會中的一個特殊主體，在“營改增”的重大變革中應根據自身納稅特點做出謹慎選擇。文章從高校的視角，通過進行改革前后的稅負對比分析發現，“營改增”后作為增值稅納稅主體，選擇不同稅負會有較大差異，高校宜歸類為小規模納稅人。文章對服務業納稅主體的選擇可以起到參考作用。

關鍵詞：營改增 高校 納稅主體 稅負

增值稅和營業稅曾經在我國經濟發展與改革中長期并存，并在當時的經濟環境中發揮著重要作用。隨著我國市場經濟的不斷發展、國際化程度的提高，經濟形態快速革新，貨物和勞務的界限開始模糊，一項經濟內容同時包含貨物、勞務的現象變得普遍，原有的營業稅和增值稅共存的格局已經不利于經濟的發展，同時在稅收征管方面也存在局限。就服務業來說，除了通訊業、交通運輸業及文化體育業等稅率為3%外，其他服務業稅率較高，而且存在重復征稅問題，導致服務業稅負較重，不利于服務業的進一步發展。在此背景下，2011年10月國務院決定開展“營改增”試點，逐步將征收營業稅的行業改為征收增值稅，進一步深化稅制改革，解決兩者并存導致的重復征稅問題。

2012年1月1日，上海率先實施交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點改革，拉開了“營改增”的序幕。同年9月，試點擴大至北京等8省市，隨著改革的步伐，試點的行業范圍也在逐步擴大。2016年5月1日起，“營改增”試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業和生活服務業，實現了增值稅對貨物和服務的全覆蓋。這一重大改革將會對服務業產生怎樣的影響，會不會如預期那樣全面減輕稅負，這是本文要闡述的主要問題。

一、服務業的特征

隨著社會經濟的發展，服務業的地位日益重要。縱觀歷史，一個國家的崛起大多始于工業化，與此同時，工業化帶來的一系列環境問題也亟待解決，因此發展服務業就成為關鍵的突破口。放眼世界，發達國家和地區十分重視服務業的發展，其在一國經濟中占比越重，這些國家和地區在國際競爭中越占優勢。近年來，我國服務業占比不斷提高，市場經濟不斷發展，服務業在國際競爭中的戰略優勢也越來越凸顯。

服務業具有知識產權化、腦力化、技術化的特點，跟傳統產業相比，輕資產、占地小，能源消耗少，低成本、高附加值。它能夠有效緩解資源短缺的制約，從而提高資源使用效率。近年來，我國服務業持續穩定發展，附加值不斷提高，其占我國GDP的比重不斷增高，但是相對世界其他國家來說還有差距。因此我國的服務業還有相當大的發展空間。國家“十二五”規劃特別提出，要加快發展現代服務業，把推動服務業發展作為產業結構優化升級的戰略重點。大力發展生活服務業，拓展新領域，推進規模化、品牌化成為重要舉措。

二、“營改增”對服務業的影響分析

（一）服務業實施“營改增”的意義。“營改增”作為深化財稅體制改革的重頭戲和供給側結構性改革的重要舉措，前期試點已經取得了積極成效，全面實施“營改增”覆蓋面更廣，對服務業意義更大：一是實現了增值稅對貨物和服務的全覆蓋，基本消除了重復征稅，打通了增值稅抵扣鏈條，促進了社會分工協作，有力地支持了服務業發展。二是實現了結構性減稅。“營改增”后，對于納稅人來說，購入設備等可以抵稅，特別是對中小企業來說，稅率由營業稅的5%轉為增值稅的3%，稅負下降約40%，對于原來的增值稅納稅人，購買的一些服務，由不能抵扣到現在的抵扣6%或者17%，抵扣范圍的擴大，將帶來稅負的明顯下降。三是創造了更加公平、中性的稅收環境，有效釋放市場在經濟活動中的作用和活力，在推動產業轉型、結構優化、消費升級、創新創業等方面將有積極的促進作用。

（二）高校的特點。現代服務業在當代經濟發展中占據重要席位，而高校作為現代服務業中的一個重要納稅主體，相較其他的現代服務業，自身特點突出：以培養具備綜合素質的人才為主要目標，其特有的作用決定了高校機構設置的綜合性以及作為納稅主體的復雜性。高校的主要任務是培養人才，這種非營利教育的特征決定了其必然有免稅的部分；同時高校還是科學研究的重要場所，承擔著改進現有技術、發明創造新成果的任務，存在納稅收入。因此做好高校納稅分析具有重要意義。

（三）高校“營改增”前后稅負對比分析。

1.作為流轉稅的兩個分支，營業稅與增值稅在作用機制、征收環節、財政收入功能、宏觀調控功能方面很相似，但是在征收依據、計稅原理、適用范圍等方面又存在差異，見下表：

2.高校作為綜合性的法人單位，根據其業務性質，被劃分為其他服務業，涉及的納稅領域主要為：研發和技術服務、文化創意服務、鑒證和咨詢服務以及其他生活服務，現就高校“營改增”后劃分為一般納稅人和小規模納稅人的稅負進行對比分析。

一是高校作為一個相對獨立的單位，其年應征增值稅的收入額達到了一般納稅人的標準，會計核算健全，從這個角度來看，可以認定為一般納稅人，根據其涉及的業務領域，稅率為6%，單純從稅率來看，較原有的營業稅稅率提高了一個百分點，相同的營業額下，增值稅銷項稅額增加。同時，作為一般納稅人，高校可以將購進的符合稅法要求的進項稅額予以抵扣，這樣，“營改增”后，稅負是否增加主要取決于可抵扣進項稅額的高低。高校作為非營利單位，很多時候購進的物資并不符合稅法規定的抵扣條件，因此可以抵扣的進項稅額有限，很難平衡“營改增”后增加的稅負。從這一層面來說，“營改增”會導致高校的稅負加重。二是高校作為非企業性單位，按照稅法的有關規定，可以選擇成為小規模納稅人，稅率降至3%，稅負明顯減輕。

例：某高校20×6年5月發生納稅收入50萬元，購進材料6萬元（可抵扣進項稅額），稅率為17%。試算該所院校在作為小規模納稅人、一般納稅人（稅率為6%）繳納增值稅時應繳納的稅額以及繳納營業稅時應繳納的稅額（附加稅比例為13%）。

小規模納稅人：增值稅50×3%=1.5（萬元），附加稅1.5×13%=0.195（萬元），合計1.695萬元。

一般納稅人：增值稅50×6%-6×17%=1.98（萬元），附加稅1.98×13%=0.257（萬元），合計2.237萬元。

繳納營業稅：50×5%=2.5（萬元），附加稅2.5×13%=0.325（萬元），合計2.825萬元。

假如該高校當期沒有購入可抵扣進項稅額的材料，那么納稅金額是50×6%+50×6%×13%=3.39（萬元）。

從上面的例子可以看出，“營改增”后高校按小規模納稅人納稅相對合理，如果按一般納稅人納稅的話，當期可抵扣進項稅額必須達到一定的金額才可減輕稅負。

三、結論

高校作為現代經濟社會中的一個特殊主體，在“營改增”的重要變革中應根據自身的納稅特點做出謹慎選擇。本文認為，高校宜歸類為小規模納稅人，因為高校若按小規模納稅人進行納稅，不僅稅負較“營改增”之前有所降低，而且操作簡單、賬務處理方面也可以延續以前的做法。另外，從現有稅收法規的角度分析，選擇暫按小規模納稅人納稅的法人主體，在條件成熟時可轉為一般納稅人。否則，如果一開始就認定為一般納稅人資格，在進項稅額抵扣有限的情況下，會加大高校的稅收負擔，同時對于一直辦理營業稅業務的財務人員，不僅要進行必要的學習培訓，在賬務處理方面也需作出調整。

經過前期的試點地區和試點行業的探索實踐，從目前來看，“營改增”運行平穩，好于預期，漸行漸好，改革成效越來越充分地凸顯出來，“營改增”實現從“道道征稅、全額征稅”向“道道征稅、道道抵扣”的轉變，優化了稅制結構，從而為經濟發展創造了更好的稅制環境，對減輕納稅人負擔，促進三次產業分工、融合與發展，實現服務業國際國內兩個市場的對接等都發揮了積極效應。全面進入“營改增”，實現我國稅制體系與國際標準稅制體系的接軌，將成為新一輪稅改，尤其是服務業發展的主題。但是，改革過程中必然會出現各種各樣的問題，能否解決這些問題，關系到改革的成功與否。因此，對改革進程中出現的問題以及對策的研究就顯得尤為重要。通過本文的分析可知，不僅是高校，服務業均應當根據自身情況進行具體分析，在合規合法的前提下對納稅主體的選擇作出合理的決策。S

參考文獻：

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