我國環境保護稅及其會計處理

秦興麗

中圖分類號：F230 文獻標識：A 文章編號：1674-1145（2017）02-000-02

摘要2016年12月25日第十二屆全國人民代表大會常務委員會第二十五次會議通過《中華人民共和國環境保護稅法》，2018年1月1日環境保護稅法將正式開征，我國環境保護稅是由排污費改革而來，本文通過梳理我國環境保護稅的背景、總結環境保護稅特點，提出從排污費到環境保護稅平穩過度的建議，并探討環境保護稅的會計處理。

關鍵詞環境保護稅 排污費 費改稅

一、環境保護稅的背景

近年來，社會各界對環境污染問題的關注程度越來越高，尤其是霧霾問題引起了全國范圍內的普遍關注。2017年2月5日，全國城市空氣質量狀況統計結果顯示，全國范圍內僅有13.6%的城市空氣質量為優，43.2%為良，而21.3%為輕度污染，8.2%為中度污染，11.2%為重度污染，2.5%則為嚴重污染。如何保護人類賴以生存的環境，如何進行可持續發展成為了我國面臨的重要問題。讓排污者付費是從經濟的角度解決環境污染問題的重要手段，排污費和環境保護稅就是基于這一目的產生的。

1982年開始，我國根據讓污染者付費的原則，由政府部門對排污企業征收排污費， 《征收排污費暫行辦法》的實施是我國排污費征收管理制度的起點。2003年，我國國務院頒布的 《排污費征收使用管理條例》 規定，排污費應該按照排污量征收，標志著我國的排污費管理制度不斷完善。2014年，國務院有關部門發布的《關于調整排污費征收標準等有關問題的通知》進一步完善了排污費的征收標準。經過了30余年的發展，排污費管理制度不管完善，在環境保護中起到了重要的作用，但是也存在一定局限性。一是排污費征收比率較低，低于企業的治污成本，無法發揮促進企業積極主動地進行污染治理；二是排污費征收效率較低，雖然排污費也是有國家行政部門征收的，但是其規范性遠遠不及稅費，征收過程中有的企業甚至與行政部門之間議價現象；三是由于排污涉及到的范圍較廣，企業眾多，環保部門往往力不從心，人力物力的不足，使得排污費制度在實行的過程中，往往不能全面的發揮作用；四是由于排污費的管理并沒有稅費管理嚴格，很多基層環保部門環保經費不足，存在挪用現象，并未全部用于環保。由于排污費存在著這些局限，開征環境保護稅勢在必行。

1979年頒布的《中華人民共和國環境保護法（試行）》確立了排污費制度，現行環境保護稅延續了這一制度。2007年，我國國務院印發的《節能減排綜合性工作方案》首次提出了我國開征環境保護稅。經過多年的籌備與探討，2015年6月，我國國務院法制辦公布了《環境保護稅法（征求意見稿）》，明確了環境保護稅的征收制度。2016年12月25日第十二屆全國人民代表大會常務委員會第二十五次會議通過《中華人民共和國環境保護稅法》（以下簡稱“環境保護稅法”），該法自2018年1月1日起施行，標志著環境保護稅正式成為稅種之一。環境保護稅出臺后，我國環境保護稅收體系已較為完整，形成了以環境保護稅為核心，其他稅種為輔助的環境保護稅收體系。我國現行的環境保護稅收體系涉及的稅種包括：（1）環境保護稅。環境保護稅的應稅污染物包括大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲。該稅種主要針對的是排污，對大氣污染、水污染、固體廢物污染及噪音污染的調節起著重要作用。（2）資源稅。資源稅的納稅人是在中華人民共和國領域及管轄海域開采規定的礦產品或者生產鹽（以下稱開采或者生產應稅產品）的單位和個人。對保護我國的礦產資源起到了重要作用。（3）消費稅。消費稅的征稅范圍包括煙，酒，鞭炮，焰火，化妝品，成品油，貴重首飾及珠寶玉石，高爾夫球及球具，高檔手表，游艇，木制一次性筷子，實木地板，摩托車，小汽車，電池，涂料，這些征稅范圍中的成品油、木制一次性筷子等征收消費稅，對抑制高耗能產品的消費起著重要作用。（4）其他稅種。在我國其他稅種的征收也充分考慮了環境保護因素，增值稅、企業所得稅等都在稅收優惠的設置上考慮了環保因素，鼓勵環保產業的發展。

表1我國環境保護稅收體系

稅種 征收對象

環境保護稅 大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲

資源稅 原油；天然氣；煤炭；其他非金屬礦原礦；黑色金屬礦原礦；有色金屬礦原礦；鹽，包括固體鹽、液體鹽（鹵水）

消費稅 煙，酒，鞭炮，焰火，化妝品，成品油，貴重首飾及珠寶玉石，高爾夫球及球具，高檔手表，游艇，木制一次性筷子，實木地板，摩托車，小汽車，電池，涂料

其他稅種 通過稅收優惠政策，鼓勵節能環保行業發展。

二、我國環境保護稅的特點

我國環境保護稅的納稅人為在中華人民共和國領域和中華人民共和國管轄的其他海域，直接向環境排放應稅污染物的企業事業單位和其他生產經營者，應稅污染物包括大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲，采用從量定額征收的方法征收環境保護稅。我國現行的環境保護稅包括以下特點：

（1）環境保護稅的開征不會大幅度增加企業稅收負擔。我國的環境保護稅是由排污費改革而來，為了保證費改稅的順利進行，環境保護稅沿襲了排污費的大量內容，將排污費的繳納人作為環境保護稅的納稅人，將應稅污染物排放量作為計稅依據，將排污費收費標準作為環境保護稅的稅額下限。這種“稅負平移”導致了環境保護稅的開征不會影響企業的正常經營，不會使企業稅負大幅增加。

（2）環境保護稅的征收與管理是由稅務機關和環境保護部門共同完成的。環境保護稅由稅務機關進行征收管理，環境保護部門負責對污染物的監測管理，稅務機關與環境保護部門建立涉稅信息共享平臺和工作配合機制，共同實現環境保護稅的征收管理。

（3）環境保護稅的稅率的規定考慮到了各地的具體情況。由于我國各個地區經濟發展水平存在較大差異，排污費的征收上也存在很大差異，環境保護稅稅率在考慮到這些因素的基礎上確定，由省、自治區、直轄市人民政府統籌考慮本地區環境承載能力、污染物排放現狀和經濟社會生態發展目標要求，在《環境保護稅稅目稅額表》規定的稅額幅度內提出，報同級人民代表大會常務委員會決定，并報全國人民代表大會常務委員會和國務院備案。

（4）二氧化碳暫不納入征稅范圍。二氧化碳排放量的增加是全球氣候變暖的重要原因，國際上很多國家對二氧化碳的排放征稅，如美國、丹麥都征收二氧化碳稅，在我國由于對二氧化碳征稅存在很大爭議，所以二氧化碳暫未納入征收范圍。

三、排污費到環境保護稅的平穩過渡建議

環保法將于2018年1月1日起施行，無論是企業還是征收部門都應該做好準備，實現排污費到環境保護稅的平穩過度。

（1）稅務部門與環境保護部門積極配合，建立合作制度與機制。排污費的征收管理部門為環境保護部門，而環境保護稅的征收部門則為稅務部門，環境保護部門則負責對污染物的監測管理，因此要實現排污費到環境保護稅的平穩過渡，這兩個部門之間的相互配合就是必不可少的了，只有稅務部門與環境保護部門積極配合，建立合作機制，建立共享的信息系統，環境保護稅的征收管理工作才能順利完成。

（2）做好環境保護稅的宣傳教育工作。環境保護稅主要的征收對象是單位，稅務部門與環境保護部門應該做好宣傳工作，讓企業了解環境保護稅，了解其與排污費之間的關系，掌握環境保護稅的辦稅流程等，以做好環境保護稅的征收管理工作。

（3）做好與環境保護稅相關的基礎設施建設，實現環境保護稅的全面征收。監控難是排污費征收管理中存在的重要問題，與排污費一樣，環境保護稅的征收，涉及對企業大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲的實時監控，隨著我國大數據與物聯網技術的發展，這種實時監控逐漸成為可能，稅務部門與環境保護部門應該積極推動這些基礎設施建設，以便于更好地進行征收管理。

（4）積極發揮第三方在環境保護監管中的作用。近年來，環境審計逐漸進入人們的視野，會計師事務所等機構也漸漸將環境審計作為一個新業務，接受企業的委托為企業出具環境審計報告。利用市場的力量可以克服行政部門時間和精力上的局限性，實現更加全面的監督。

（5）不斷完整法律制度，逐步提高稅率。稅率過低則起不到監督企業進行污染治理的作用，我國的環境保護稅是由排污費改革而來的，其稅率并未在排污費的基礎上進行增加，排污費費率低的不足，在環境保護稅的實施過程中也是存在的，應該逐步提高稅率，以促進企業減少污染排放，積極治理污染。

四、環境保護稅的賬務處理建議

《企業會計準則應用指南》規定了管理費用科目核算企業為組織和管理企業生產經營所發生的管理費用，包括礦產資源補償費、研究費用、排污費等。《財政部關于印發<增值稅會計處理規定>的通知》（財會〔2016〕22號）規定：全面試行營業稅改征增值稅后，“營業稅金及附加”科目名稱調整為“稅金及附加”科目，該科目核算企業經營活動發生的消費稅、城市維護建設稅、資源稅、教育費附加及房產稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等相關稅費；利潤表中的“營業稅金及附加”項目調整為“稅金及附加”項目。從以上規定可以看出，排污費根據《企業會計準則應用指南》應該計入企業的管理費用，而根據《財政部關于印發<增值稅會計處理規定>的通知》相關稅金不再計入管理費用，應計入“稅金及附加”。根據《小企業會計準則》的規定，營業稅金及附加，是指小企業開展日常生產經營活動應負擔的消費稅、營業稅、城市維護建設稅、資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、房產稅、車船稅、印花稅和教育費附加、礦產資源補償費、排污費等，因此根據《小企業會計準則》排污費計入“營業稅金及附加”。因此，根據以上的政策分析，根據現行準則與制度的規定，企業在會計處理中應將環境保護稅計入“稅金及附加”。

參考文獻：

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