論會計信息相關性和可靠性的沖突及現實選擇

湯玲

【摘要】對于會計信息的相關性和可靠性誰更重要的判斷，會直接影響會計政策的選擇以及財務報告的分析，因此對會計信息相關性和可靠性的研究就顯得格外重要。本文從兩者沖突入手提出了企業管理者在面臨沖突時的現實選擇。

【關鍵詞】相關性；可靠性；會計信息；質量要求

對會計信息質量的整體而言，相關性和可靠性作為其質量特征中最重要的兩個，有著極其重要的地位。現如今，全世界都在大范圍的進行著會計報告的改進，其中最關鍵的目的在于同時提升會計信息的相關性和可靠性以此適應迅速變化的會計環境，用以滿足會計信息使用者不斷增加的需要。

一、會計信息的相關性、可靠性及其組成成分

國際會計準則理事會（International Accounting Standards Board，IASB）將相關性為會計信息四個主要質量特征之中的一個，并定義為：“為使信息達到有用，信息必須與使用者的決策緊密相關，當這些會計信息可以幫助信息使用者們評價過去、現在與未來的經濟事項或通過修正過去做出的決定來影響使用者的具體經濟決策時，此時，會計信息就具有了相關性。”美國財務會計準則委員會（Financial Accounting Standards Board，FASB）是將相關性明確確認為兩個首要質量特征之一，給出了這樣的定義：“信息可以幫助使用者客觀的評價過去、現在，更可以預測將來的經濟事項可能的結果，或者證明、更正過去的預期，從而可以影響著決策。”更重要的是美國財務會計準則委員會更近一步把相關性的成分具體表述為：反饋性、及時性和預測性。

預測價值是會計信息相關性主要質量特征之一，會計信息的預測價值是幫助使用者提高正確預測特定主體的未來收益或現金流量等信息的質量屬性。預測價值往往與反饋價值共同作用影響使用者決策，會計信息的反饋價值往往內含著對會計信息能導致未來決策差異的預期，即預測價值在反饋價值的基礎上發揮作用，所以反饋價值與預測價值聯系密切。

國際會計準則委員會（IASB）將可靠性也加入了會計信息質量的四個主要特征之中，對此做出了如下的詳盡表述：“當信息可以沒有主要錯誤地、忠實地、不偏向地反應情況，用來作為使用者的決策依據，就可以說信息有可靠性。”財務會計準則委員會（FASB）將可靠性作為二兩首要信息質量中的一個，表述為：“保證信息使用者的信息，避開錯誤和偏向性影響，盡可能真實的做出反應”，同時表述其結構的組成是：同時反應中立性、真實性與可靠性。

不同的會計人員按照相同的計量方法對同一計量對象進行計量，得到的結果相同，那么該信息符合可驗證性或可核性。一般情況下，歷史成本根據市場上資產或負債交易雙方的實際活動確定，并以原始憑證為依據，具有較強的可驗證性。而對于公允價值信息，則要根據其獲取途徑和技術分析可驗證性。

會計信息要以客觀的經濟事項為標準，必須誠實的反映企業現實的資產與負債狀況。由此可以看出，真實反映是會計信息可靠性的基礎，然而在會計領域，所謂的“真實性”并非要求會計信息達到絕對的真實和精確，根據成本效益原則和實質重于形式原則，會計信息應該恰當的反映經濟事項的內在特征或實質。

二、會計目標與會計信息質量要求

會計信息的相關性和可靠性二者的分歧主要體現在二者彼此不同的會計目標上。

（一）受托責任觀

會計目標自從中世紀開始，因為資金所有者把資金使用權進行讓渡，實際使用權落在了管理層手中，因而形成了委托-代理的關系。資金的管理者們需要以適合的形式將他們受托責任的進行與完成情況向資金的所有者們進行報告，財務報表即為報告手段。“受托責任觀”中提到，會計目標就是向資源的所有者加以報告受托資源使用與管理的真實情況，這應當要提供客觀的歷史的具體的會計信息。重點無疑是信息的客觀性與可校驗性，即可靠性。但自20世紀70年代資本市場的飛速發展開始，資源所有者和實際的經營者并非直接溝通，這使得形成的委托-代理關系變得不那么清晰。而所有者也不僅僅關注著單一企業所有資本的保值、增值情況，他們開始更加注重整個資本市場上的風險以及報酬。

（二）決策有用觀

在決策的方式上，假使經營者最終的經營業績并不能令資源所有者感到滿意。所有者則會在公開的資本市場出賣其股權，同時購置其更傾向的股權。這就會弱化人們對經營者受托責任上給予的關注，而更集中于資源所有者在資本市場上做出的投資決策。“決策有用觀”則將會計的根本目標定位于向會計信息的使用者提供有助于決策的有用信息。主要是有關于企業經營業績、資源和現金流動方面的信息。故決策有用觀更偏向于會計信息的相關性。美國1978年所頒布的“企業財務報告”的目的可以說是完整的決策有用觀概念框架的邏輯起點。FASB在公告中定義了財務報告的目標：財務報告要在同時對目前和未來可能的債權人、投資人及其他的會計信息使用者提供做出有用決策的信息。這些信息應當是全面的，而同時財務報告也應當提供對現在和潛在的可能的債權人、投資人及會計信息使用者評估來自于銷售、償付、借款或到期證券的實收金額、時間和其他的具有不確定性的相關信息。最后財務報告也要對企業資源的使用、所有及要求權的交易及變動事項的具體信息進行提供。總結上述信息，FASB認為企業財務報告的最終目的是向信息使用者提供對決策有用的會計信息，故叫做：“決策有用論。”

三、相關性和可靠性的沖突

會計信息的相關性與可靠性也存在著不可忽視的沖突，這些沖突在不同的角度上有著不同的表現，彼此互相影響并一定程度上互相排斥。

經濟活動的相關信息。財務會計信息系統是否報告、以何種方式、多少金額進行報告，強調相關性或者強調可靠性在通常情況下會得到反向結論。例如公司利潤的預測，由于其容易受到有關當局的操縱和其本身的不確定性故可靠性較差，但這些信息卻與投資者息息相關。鑒于二者的排斥、對立關系，有了一個肯定結論：一般，要提高信息相關性就不無法避開可靠性上的損害，而反之提高可靠性就要面對相關性的喪失。因而美國財務會計概念公告指出，即使通常我們將二者相提并論，但兩者絕不是并駕齊驅完全相等的，其中的對立性的存在需要我們正視。決策有用觀強調的是受托人、委托人之間的關系中，會計人員作為獨立的第三方，所以會計信息也是獨立于這種關系之外的。會計信息要公正客觀、實事求是反饋出受托責任和經營責任在實踐中的履行狀況。會計人員的具體行為不被其他約束，只被會計準則束縛，可靠性得到反復強調。決策有用觀則著重在決策者與會計人員的關系上，旨在強調會計信息要有用于決策，自然側重點放在了相關性上。這兩種不同的觀點在很多時候彼此對立，那么結果必然是致使相關性與可靠性產生對立。

因為有著必須符合真實客觀的條件，所以會計信息相關性在實際上可以看成確認、報告時間上的問題；可靠性則要看確定性是在何種程度。對于會計事項，確認的時間越早，所被確認的會計信息的相關性就越高，但此刻確定性程度就會呈現出反向變化；所以反過來看，對會計事項的確認時間越遲，所確認的會計信息的確定性就越高，但相關性會變低。二者本質上均為確定程度和確認時間上的函數問題。所以不難得到結論，會計信息披露中的及時性是相關性、可靠性矛盾的主要原因之一。滿足其中一個，就勢必造成另一個指標的削弱。及時性作為相關性的附屬特征之一，對保障財務會計信息最后的有用性起著無法代替的作用，但是假如信息的提供不及時，那么即便最初相關的信息最后也會變得無關緊要。

四、相關性與可靠性的現實思考

在現實的生活中，我們時常遇到兩難的情況，面臨著應當更多的考慮會計信息的相關性還是可靠性的選擇，正確的選擇成為會計信息有用和真實的基礎。

決策有用觀重點在于相關性，而傳統受托責任觀更關注可靠性。就信息使用者而言，會計信息不但應當相關，同時也應當可靠，二者不可偏頗，缺一不可。但實現兩者往往是彼此沖突的。這種沖突還可以由信息及時性導致，信息的不及時披露使得相關性大受影響，交易事項中的不確定因素在得到解決前先行報告則影響了可靠性。這時，企業能做的是盡合理努力使信息達到可靠之前不被提供。但很多跡象都在表示，目前美國之所以優先考慮相關性，甚至將其等同有用性。是因為美國有著發達、完善的資本市場、較為健全信息監管體制和擁有理智的投資者和投資機構。

真正既做到相關又做到可靠的會計信息是極難取得的。一方面來說，面對大量的、有著完全不同信息需求的使用者，要提供滿足使用者需要的完全相關的信息是基本不可能的。另一方面，可靠性也有著一定程度上的相關性，會計估計的存在、職業判斷的誤差等諸多問題都讓絕對客觀可靠的會計信息難以獲得。

對相關性或可靠性二者中的某一個寄予過大期望是不對的；真正正確的做法是結合不同的情況科學取舍，大部分情況下對二者給予相同等的重視。片面的強調其中的某一方的改進或忽略外在環境孤立地討論其中某一個都是不對的。在兩者真正面臨沖突的情況下，在基本保證可靠性的前提下再盡可能提高相關性，直到最終實現會計信息的有用性不失為既理想又現實的選擇思路。

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