淺議股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收管理的對策

羅力超

摘 要：在“大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新”的新經(jīng)濟(jì)時代，股權(quán)轉(zhuǎn)讓已成為企業(yè)重組改制、資本優(yōu)化的重要途徑之一，也是“營改增”后地稅部門稅收收入的新增長點。當(dāng)前由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為較為隱蔽，加之“五證合一”后，企業(yè)無需再到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理“稅務(wù)登記證”，從而弱化了稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的控管手段。因此，當(dāng)前加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅管理，堵塞稅收漏洞，已成為地稅機(jī)關(guān)急需解決的現(xiàn)實問題。

關(guān)鍵詞：股權(quán)轉(zhuǎn)讓 稅收管理 對策

近年來，隨著《公司法》的修訂，市場經(jīng)濟(jì)主體的不斷發(fā)展和壯大，企業(yè)投資者之間轉(zhuǎn)讓股權(quán)的行為日益增多。新的個人股權(quán)交易形式不斷涌現(xiàn)，交易內(nèi)容日趨豐富多樣。2015年我市發(fā)生股權(quán)變更的企業(yè)721戶，2016年我市發(fā)生股權(quán)變更的企業(yè)達(dá)到1083戶。股權(quán)變更業(yè)務(wù)量的增多，逐步暴露出我市對當(dāng)前股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅行為管理能力的不足。

一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收征管實踐中的難點分析

（一）股權(quán)轉(zhuǎn)讓的法律依據(jù)

《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局2014年第67號公告）以下簡稱《辦法》中明確規(guī)定，以下七類情形股權(quán)均已發(fā)生了實質(zhì)性的轉(zhuǎn)移，且轉(zhuǎn)讓方也相應(yīng)獲取了報酬或免除了責(zé)任，因此屬于“股權(quán)轉(zhuǎn)讓” 行為，其取得的所得應(yīng)按規(guī)定繳納個人所得稅：“出售股權(quán)；公司回購股權(quán)；發(fā)行人首次公開發(fā)行新股時，被投資企業(yè)股東將其持有的股份以公開發(fā)行方式一并向投資者發(fā)售；股權(quán)被司法或行政機(jī)關(guān)強(qiáng)制過戶；以股權(quán)對外投資或進(jìn)行其他非貨幣性交易；以股權(quán)抵償債務(wù)；其他股權(quán)轉(zhuǎn)移行為”。

（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的難點問題

股權(quán)轉(zhuǎn)讓具有不確定性、隱蔽性和多樣性的特點，日常稅源管理中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為涉稅管理的難點主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（1）計稅價格核定難易操作。《辦法》中明確，申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低且無正當(dāng)理由等四種情形下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。但實際操作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定的征收手段比較缺乏。《辦法》中雖然提供了凈資產(chǎn)核定法和類比法，但由于自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的偶發(fā)性以及數(shù)據(jù)信息的局限性，類比法在實際中不太具有可操作性，大多數(shù)情況只能以凈資產(chǎn)核定法為主。實踐中遇到比較多的是，企業(yè)可能在股權(quán)轉(zhuǎn)讓之前，多計提管理費用，或者通過增加成本等手段人為減少企業(yè)凈資產(chǎn)，從而給稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定征收工作增加麻煩，給工作人員增加負(fù)擔(dān)。

（2）交易的真實性難一判定。稅務(wù)機(jī)關(guān)對交易的真實性難一判斷，一是股權(quán)轉(zhuǎn)讓的時點難以掌控。由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為具有偶然性，若納稅人不主動申報，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以準(zhǔn)確掌握其行蹤。二是交易價格真實性難一準(zhǔn)確把握。自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，大都采取私下交易，由于交易價格直接關(guān)系到雙方的納稅問題，因此交易雙方主觀上就存在著隱瞞真實交易價格的動機(jī)，呈報給稅務(wù)機(jī)關(guān)的轉(zhuǎn)讓協(xié)議簽訂的價格都較低。因此承讓雙方提供的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議價格是否真實，便成為稅務(wù)機(jī)關(guān)最難核實的問題。

（3）政策規(guī)定有待明確。雖然《辦法》對股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅環(huán)節(jié)和相關(guān)要素進(jìn)行了明確，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)在實際操作中仍然存在一些變數(shù)問題。一是“稅務(wù)前置”問題。《辦法》第二十四條指出“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)與工商部門合作，落實和完善股權(quán)信息交換制度，積極開展股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息共享工作”，但具體操作方式并未明確，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行起來會五花八門。筆者認(rèn)為工商部門應(yīng)當(dāng)將稅務(wù)部門出具“完稅證明”作為變更的前置條件較為妥當(dāng)。二是現(xiàn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收政策對一些具體問題沒有明確，這會給投資者留有籌劃空間，很多企業(yè)及其股東出于避稅的目的進(jìn)行行為籌劃，從而導(dǎo)致稅收流失。三是評估的價值是否能體現(xiàn)公允價值。《辦法》第十四條中明確稅務(wù)機(jī)關(guān)在使用凈資產(chǎn)核定法核定企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時，要求被投資企業(yè)房產(chǎn)、土地、知識產(chǎn)權(quán)等資產(chǎn)占企業(yè)總資產(chǎn)比例超過20%的，應(yīng)提供由具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具的資產(chǎn)評估報告，實際操作中，中介機(jī)構(gòu)往往受利益驅(qū)動，出具有失公允的“資產(chǎn)評估報告”糊弄稅務(wù)機(jī)關(guān)。四是股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入確定的原則及方法難一把握。《辦法》第十條規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)按照公平交易原則確定，這是股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入確定的基本原則。也就是說納稅人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，應(yīng)當(dāng)獲得與之相匹配的回報，無論回報是何種形式或名義，都應(yīng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的組成部分。

（4）稅收征管措施相對滯后。一是信息管稅手段落后，當(dāng)前股權(quán)轉(zhuǎn)讓涉稅信息，在互聯(lián)網(wǎng)和工商局內(nèi)網(wǎng)的登記已實現(xiàn)互聯(lián)互通，但稅務(wù)機(jī)關(guān)和工商部門仍然未實現(xiàn)信息共享，省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)只能依靠省稅務(wù)局進(jìn)行數(shù)據(jù)推送，信息篩選耗費時間和人力。二是“金稅三期”系統(tǒng)，功能不完善，對同一企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格申報、股權(quán)原值、計稅依據(jù)等相關(guān)信息無錄入模塊，給后期管理和延伸檢查帶來困難，也加大了稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收成本。三是稅款入庫較難，實際工作中股權(quán)轉(zhuǎn)讓很大一部分是自然人股東之間的交易，稅務(wù)介入前工商部門股權(quán)已變更結(jié)束，稅務(wù)機(jī)關(guān)介入后再實施稅種征收的成本加大，稅款清欠難度增加。股權(quán)轉(zhuǎn)讓中大都有一個不成文的約定交易稅費由受讓方承擔(dān)，而《辦法》中規(guī)定的納稅義務(wù)人是轉(zhuǎn)讓方，承讓方僅有扣繳義務(wù)，為履行扣繳義務(wù)的僅處以罰款，稅務(wù)機(jī)關(guān)對承讓方征稅，缺乏法理支持。

二、對強(qiáng)化股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收管理的建議

（一）完善配套稅法，明確管理細(xì)則

一是《征管法》已經(jīng)實施十六個年頭了，這期間為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，我國頒布了幾十部與之相關(guān)的稅收法律法規(guī)，因此，應(yīng)盡快修訂《征管法》，以消除稅收政策打架。二是將“稅務(wù)前置”合法化。鑒于《辦法》第二十條已經(jīng)明確應(yīng)依法申報納稅的六種情形，即股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已經(jīng)簽訂等行為的發(fā)生就標(biāo)志著轉(zhuǎn)讓行為的成立，“稅務(wù)前置”屬合情合理。三是規(guī)定股權(quán)轉(zhuǎn)讓免征的特例。對于特殊情況（弱勢群體）的轉(zhuǎn)讓行為，可以規(guī)定免征額，但必須提供相應(yīng)的佐證材料予以承諾。四是被投資企業(yè)的事后報告義務(wù)實現(xiàn)較難。被投資企業(yè)發(fā)生個人股東或股東所持股權(quán)變動的，應(yīng)在次月15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送含有股東變動信息的《個人所得稅基礎(chǔ)信息表（A表）》及股東變更情況說明。實際工作中，鑒于目前的稅法遵從度較難實現(xiàn)。

（二）創(chuàng)新征管手段，強(qiáng)化管理措施

一是逐步建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅電子申報臺賬。基層稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)要求股權(quán)轉(zhuǎn)讓企業(yè)及時申報股權(quán)轉(zhuǎn)讓電子數(shù)據(jù)，對轄區(qū)管戶建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收電子申報臺賬，詳細(xì)記錄每戶企業(yè)股東的投資信息，時刻關(guān)注企業(yè)急于轉(zhuǎn)讓時點的房產(chǎn)、土地等大額資產(chǎn)處置動向，及時取得住建部門、國土部門和不動產(chǎn)管理部門的支持。對于大額資產(chǎn)的處置要求其提供有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具的評估報告。二是提高信息管稅水平。要加強(qiáng)基層稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收的日常跟蹤管理，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓企業(yè)初始成本、轉(zhuǎn)讓價格、合理費用、計稅依據(jù)等信息嚴(yán)格審核，實行鏈條管理，確保股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅稅基不受侵蝕。三是建立股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅前約談告誡制度。為了降低股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的稅收執(zhí)法風(fēng)險，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓企業(yè)雙方當(dāng)事人采取約談告誡，書面詢問確認(rèn)雙方當(dāng)事人的有關(guān)轉(zhuǎn)讓細(xì)節(jié)，告知其依據(jù)《辦法》第19條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)履行的納稅權(quán)利義務(wù)，以及進(jìn)行虛假申報應(yīng)承擔(dān)的法律后果，現(xiàn)場簽訂《股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收承諾書》。

四是完善股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格核定體系。對于股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低的情形，在應(yīng)用“凈資產(chǎn)核定法”、“類比法”和其他方合理的方法核定的同時，應(yīng)依托信息管稅的手段，參照市場價格和綜合因素，結(jié)合實際核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。要求被投資企業(yè)提供充分有力資料，解釋其“低價平價轉(zhuǎn)讓” 的原因，如無法證明其合法性，則應(yīng)按照《辦法》第十四條的規(guī)定，進(jìn)行核定征收。

五是加強(qiáng)對股權(quán)轉(zhuǎn)讓企業(yè)的納稅評估。對低價、平價轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)的行為價格零增長，如果發(fā)現(xiàn)疑點，將評估疑點移交稅務(wù)稽查，加大查處案件的曝光力度，充分利用稅務(wù)稽查懲戒和教育作用，營造依法申報納稅的社會氛圍。

（三）加強(qiáng)部門協(xié)作，保障依法治稅

一是加強(qiáng)政府部門之間的密切合作。工商、國土、住建部門是企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，必需要跑的部門（政務(wù)大廳的窗口），因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)與這些部門的信息共享，全面掌控企業(yè)股權(quán)的實時交換情況。尤其要與工商部門建立定期信息交換比對制度，掌握工作主動權(quán)，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓變更環(huán)節(jié)結(jié)束前，確保稅款繳納入庫。二是發(fā)揮稅務(wù)稽查的懲戒的作用。在企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓審核過程中，發(fā)現(xiàn)存在疑點的，管理部門應(yīng)及時將疑點企業(yè)移交稽查部門依法實施稽查，充分發(fā)揮稅務(wù)稽查的震懾作用，加大案件的曝光力度，保障國家稅款不流失。

（四）健全法治機(jī)制，營造良好的稅收執(zhí)法環(huán)境

一是建議將誠信納稅情況納入公民個人信用檔案。西方發(fā)達(dá)國家早已將公民誠信納稅情況納入個人信用檔案，我國應(yīng)該借鑒他國經(jīng)驗，盡快建立個人誠信檔案，將自然人納稅情況納入個人誠信體系，對不如實申報納稅、逃稅或者偷稅的個人，在公安網(wǎng)和個人誠信體系中列入黑名單，讓其參加各種社會活動受到影響，這必將有力促進(jìn)我國稅收法制建設(shè)的步伐。二是大力培養(yǎng)復(fù)合型稅務(wù)干部。隨著社會主義經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，稅收工作越來越呈現(xiàn)出復(fù)雜化和多元化，避稅與反避稅斗爭將會日益尖銳。因此培養(yǎng)業(yè)務(wù)精、作風(fēng)硬的復(fù)合型稅干時不我待，對于股權(quán)轉(zhuǎn)讓這種涉稅工作較為復(fù)雜審核，要求業(yè)務(wù)人員必須既懂稅收知識，又要精通財務(wù)會計、資產(chǎn)評估技能。既能合理地參考中介機(jī)構(gòu)的涉稅評估報告，又不過于依賴報告的內(nèi)容，從而保證稅法的權(quán)威性。三是加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅法的宣傳力度。從各地股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收征收的實際情況來看，納稅人未自行申報的主要原因是對稅收政策不知曉。因此，今后應(yīng)把加大稅法宣傳力度，放在首要位置來落實，要把“日常性宣傳”和“稅法宣傳月”宣傳結(jié)合起來進(jìn)行，強(qiáng)化對廣大群眾依法納稅的宣傳意識，提高納稅人稅法遵從度。

三、結(jié)束語

由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為的偶發(fā)性、隱蔽性特點，稅務(wù)機(jī)關(guān)今后需要從信息管稅方面著手，爭取工作的主動性。一是要加強(qiáng)同工商部門的聯(lián)系，建立定期信息交換機(jī)制，通過借力發(fā)力，優(yōu)化稅收執(zhí)法環(huán)境；二是要從規(guī)避執(zhí)法風(fēng)險上，加大日常監(jiān)管力度；三是充分發(fā)揮“稅務(wù)師事務(wù)所”等中介機(jī)構(gòu)的專業(yè)化優(yōu)勢，降低自身執(zhí)法風(fēng)險；四是要從提高全民稅法遵從度著手，加大稅法宣傳力度；五是要加大對涉稅違法行為的懲戒力度，通過曝光一戶、教育一片規(guī)范稅收征納行為，凈化稅收環(huán)境，保障社會主義法制社會的有序建立。