內(nèi)部控制缺失下注冊會計師審計重點(diǎn)的探究

【摘要】近年在國家的推動下，內(nèi)部控制越來越受到企業(yè)重視，審計師在進(jìn)行財務(wù)審計時，往往也關(guān)注被審單位的內(nèi)控情況，以降低審計風(fēng)險。本文以萬科股權(quán)之爭事件為例，探討企業(yè)內(nèi)部控制缺失下注冊會計師審計時應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。

【關(guān)鍵詞】萬科股權(quán)之爭 審計重點(diǎn)內(nèi)部治理

一、案例回顧

2015年7月10日，前海人壽通過二級市場購入萬科A股5.52億股股份，之后又將持有萬科的份額猛增至15.04%。2015年8月底至9月初，華潤通過兩次增持，使其持有萬科A的股份達(dá)到15.29%，奪回第一大股東之位。2015年12月4日以來，隸屬寶能系的鉅盛華及其一致行動人前海人壽持續(xù)增持萬科。據(jù)港交所披露的信息顯示，截至2015年12月11日，寶能系共計持股占萬科總股本約22.45%，成功拿下萬科第一大股東地之位。從2015年12月寶能系成功拿下萬科第一大股東地位開始，寶萬股權(quán)之爭就甚囂塵上，2016年7月，第一大股東寶能系的提案是，罷免包括萬科創(chuàng)始人王石在內(nèi)的現(xiàn)任董事會及監(jiān)事會的主要成員。此后，各方頻頻過招，成為全民熱議的年度“大戲”。

二、萬科內(nèi)部控制問題

萬科股權(quán)之爭是一個典型的公司治理問題，其中涉及大股東、董事長和企業(yè)管理層，還包括中小股東等各方利益的博弈。萬科事件中提出的其在“引進(jìn)深圳地鐵時從未與股東和董事進(jìn)行溝通”、“在無具體可靠的重組標(biāo)的情況下以重組為由、火速停牌”、“未經(jīng)股東大會審議制定了萬科事業(yè)合伙人制度同時未進(jìn)行詳細(xì)披露”等等，諸如此類情況凸顯了萬科的經(jīng)營決策和公司治理超出了正常管理體系控制，“內(nèi)部人控制”問題嚴(yán)重。

三、注冊會計師應(yīng)該關(guān)注的重點(diǎn)

企業(yè)一旦存在嚴(yán)重的“內(nèi)部人控制”問題，很容易發(fā)生管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的情形，此時注冊會計師應(yīng)該關(guān)注如下重點(diǎn)問題，并采取適當(dāng)審計程序，以降低審計風(fēng)險。

（一）首先需要關(guān)注的重點(diǎn)是管理層通過凌駕于控制之上實(shí)施舞弊的手段

具體為企業(yè)管理層為了對財務(wù)信息做出的虛假報告或掩蓋侵占資產(chǎn)可能采取的行為。以萬科為例，當(dāng)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，很可能會影響企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計和運(yùn)行的有效性。這時應(yīng)重點(diǎn)訪談中高層員工，了解管理層的理念和經(jīng)營風(fēng)格，是否存在“一言堂”，管理層是否存在冒進(jìn)行為，在企業(yè)會計政策和會計估計選擇方面是否過于激進(jìn)。以便設(shè)計審計方案，對重點(diǎn)審計內(nèi)容進(jìn)行精確判斷，降低審計風(fēng)險。

（二）應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注“控制環(huán)境方面”可能產(chǎn)生的影響

控制環(huán)境的好壞與財務(wù)報表整體的風(fēng)險存在千絲萬縷的關(guān)系，薄弱的控制環(huán)境帶來的風(fēng)險可能對財務(wù)報表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類交易、賬戶余額和披露。相應(yīng)地，注冊會計師對控制環(huán)境的了解也影響其對財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險的評估。有效的控制環(huán)境可以使注冊會計師增強(qiáng)對內(nèi)部控制和被審計單位內(nèi)部產(chǎn)生的證據(jù)的信賴程度，同時治理層的參與程度、治理層相對于管理層的獨(dú)立性、治理層對管理層是否實(shí)現(xiàn)有效監(jiān)督等直接影響企業(yè)的控制環(huán)境。因此應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注這類企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及職權(quán)與責(zé)任的分配問題。如在對萬科進(jìn)行審計時，對其“事業(yè)合伙人”制度進(jìn)行重點(diǎn)審計，審查其制度的合規(guī)性及有效性。同時針對萬科“跟投制度”重點(diǎn)審查項目經(jīng)理人跟投資金來源的合理合法性，并審查跟投制度對萬科“在建工程”賬戶的影響。

（三）重點(diǎn)關(guān)注重大類別的交易、賬戶余額

對于內(nèi)部控制缺失的企業(yè)來說，公司可能存在重大舞弊風(fēng)險。這時審計師應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)異常交易金額，對于重大類別的交易，應(yīng)該適當(dāng)擴(kuò)大抽憑樣本數(shù)，仔細(xì)核對會計憑證、原始憑證及交易合同的真實(shí)性和一致性。同時對于往來金額重大的交易，實(shí)施函證程序，以確認(rèn)交易的存在性。審計師應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)所有開戶銀行賬戶的余額，要求被審單位提供企業(yè)開戶銀行臺賬和銀行余額調(diào)節(jié)表，以核對銀行賬戶余額的真實(shí)性。對于余額重大的賬戶和有金額較大的未達(dá)賬項還應(yīng)該進(jìn)行銀行函證。如在對萬科進(jìn)行審計時，應(yīng)該對其存在的重大的“應(yīng)收賬款”和相關(guān)賬戶余額進(jìn)行函證。對其重大“在建工程”項目進(jìn)行實(shí)地走訪調(diào)查，以確認(rèn)其存在性。

四、結(jié)論

本文以萬科股權(quán)之爭為例，探討了公司在內(nèi)部控制缺失情況下，注冊會計師應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注以下三個方面：{1}管理層通過凌駕于控制之上實(shí)施舞弊的手段；{2}“控制環(huán)境方面”可能產(chǎn)生的影響；{3}重大類別的交易、賬戶余額；并采取相應(yīng)審計實(shí)質(zhì)性審計程序，從而降低審計風(fēng)險。

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作者簡介：黃波（1992-），男，江西撫州人，交通大學(xué)碩士研究生，會計碩士專業(yè)，研究方向：環(huán)境會計、審計。