新形勢下我國房地產企業稅收籌劃研究

王江寒

中圖分類號：F810 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2017）14-0073-04

摘要：房地產業作為我國經濟和社會發展的重要性支柱產業之一，受當前政策調控和宏觀經濟形勢等因素的影響，企業業績增長遭遇到較大壓力和困難。經濟新常態決定稅收體制新常態，而稅收體制新常態又決定了稅收籌劃新常態。在此背景下，我國房地產企業，特別是中小房地產企業必須采取更加契合于“新常態”發展階段的稅收籌劃策略，以最大限度地減少納稅額，最終使企業獲得更好的經營業績。

關鍵詞：新常態 房地產企業 稅收籌劃

一、引言

經濟新常態決定稅收體制新常態，為了更好地服務于經濟新常態的現實需要，我國稅收體制改革加快推進步伐。自2016年5月1日起，“營改增”試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業和生活服務業，我國開始全面實施“營改增”。隨后，財政部、國家稅務總局發布了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（以下簡稱“《通知》”）。至此，備受矚目的全面“營改增”方案終于塵埃落定。房地產業作為《通知》規定的“四大行業”之一，意味著在全面實施“營改增”后，納稅問題勢必將發生較大變化。如何采取更合理的、更適應“新常態”的稅收籌劃策略成為廣大房地產企業關心的重要問題。

二、新常態下房地產企業稅收籌劃的現實意義

據國家統計局統計數據顯示，截至2016年底，全國商品房待售面積已達到6.9億平方米，面臨著去庫存的巨大壓力。同時，房地產行業“泡沫”持續放大，作為關系我國經濟和社會發展的重要性支柱產業之一，政府不得不持續加大政策調控壓力。在“新常態”下，房地產企業開展稅收籌劃具有十分重要的現實意義。

（一）獲得稅收利益，增強企業市場競爭力

通過稅收籌劃以獲取稅收利益，這是房地產企業開展稅收籌劃的重要目的。當前，房地產業發展亦進入新常態，且面臨著嚴厲的政策調控，企業間競爭日趨激烈，良好的稅收籌劃，有利于企業獲得更多的稅收利益，降低稅負，進一步增強企業的市場競爭力。

（二）提高納稅意識和籌劃能力，防范涉稅風險

房地產業作為我國經濟發展的重要性支柱行業，每年為國家財政貢獻巨額的稅收收入，但房地產企業商業模式的特殊性決定其本身具有著較高的涉稅風險，因而已經成為各級財稅機關重點進行征稅管理的對象。房地產企業在“新常態”下開展稅收籌劃，不僅有利于理順企業納稅環節、流程，做到合理避稅，降低企業涉稅風險，同時也有利于企業提高納稅意識和稅收籌劃能力。

（三）重構企業商業模式，延長價值增值鏈條

全面“營改增”后，房地產企業為了更好地開展稅收籌劃，勢必革新稅收籌劃策略。房地產企業稅收籌劃的目標是獲得經濟利益，然而稅收籌劃絕不只是局限于個別稅負的高低，而應更注重企業的整體發展戰略，著眼于企業生產經營業務和價值鏈條的擴展。房地產企業要想在競爭日益激烈的市場中占得有利位置，必須調整發展戰略，在積極去庫存的同時，努力尋找新的業績增長點。從這個角度上看，在新常態下開展稅收籌劃，勢必有益于房地產企業重構以往相對單一的商業模式，延長價值增值鏈條，以尋找新的業績增長點。

三、新常態下房地產企業開展稅收籌劃的總體思路

（一）把握國家政策方向，做好政策解讀工作

稅收籌劃工作本身具有較強的政策導向性，因而做好房地產企業的稅收籌劃工作首先必須關注國家的財稅政策調整情況，當前，房地產業處于“營改增”實施初期，一些具體實施細則還沒有制定和公布。此外，房地產企業業務的復雜性，決定其稅收籌劃工作也具有較強的復雜性。因此企業在開展稅收籌劃前，必須及時把握國家政策方向，并且做好政策解讀工作，做到心中有數。

（二）抓緊開展稅收籌劃業務培訓

由于稅收籌劃的專業性和復雜性，在實務中，房地產企業為開展稅收籌劃而求助于稅務師事務所等咨詢機構的現象十分普遍，但是咨詢機構所提供的往往只是專業的指導方針和意見，如何具體落實和開展日常操作，還需要發揮企業的稅務籌劃人員的作用。面對當前的“營改增”和“新常態”背景，房地產企業要想更好地開展稅收籌劃工作，一方面需要專業咨詢機構的專業指導意見，另一方面，對于企業稅務籌劃人員的業務培訓也不可或缺，通過開展有針對性的業務培訓，有利于他們盡快熟悉新形勢、新情況，及時轉變操作方法，提高業務素質，減少涉稅風險。

（三）加強各部門間的溝通協調

實務中，不少房地產企業認為稅收籌劃工作是稅收籌劃部門的事，其實稅收籌劃是一項綜合性的管理活動，涉及到企業的方方面面，開展稅收籌劃必須圍繞維持企業生產經營活動的各項實際業務，而業務由不同的組織或部門負責，因而，稅收籌劃部門開展稅收籌劃工作必須加強與項目策劃、開發、營銷等業務部門的溝通協調，以便獲得更準確的、更豐富的第一手資料，做到具體項目具體分析、具體應對，避免“籌劃”“業務”兩張皮。

四、新常態下房地產企業開展稅收籌劃的具體策略

本文重點圍繞增值稅和土地增值稅兩個重要稅種介紹我國房地產企業開展稅收籌劃的具體策略。

（一）增值稅的籌劃

“營改增”后，房地產企業由繳納營業稅改為繳納增值稅，稅率由5%變為11%，增值稅稅額的計算方法和納稅申報方式等方面較以往而言發生了較大變化。房地產企業要及時把握“營改增”后的新變化，研究增值稅稅收籌劃的新思路、新方法。

1.合理選擇計稅方法。按照我國目前實行的《增值稅暫行條例》的規定，增值稅的計稅方法有三種：一般計稅方法、簡易計稅方法和扣繳計稅方法?！蛾P于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）規定：房地產開發企業中的一般納稅人銷售其2016年4月30日前已開工建設的房地產項目，可以選擇適用簡易計稅方法即按照5%的征收率計稅。因此，在“營改增”初期，對于2016年4月30日及以前的已開發項目，房地產企業在確定應選擇何種計稅方法時，要做到具體問題具體分析。endprint

例1：我國境內某房地產開發企業于2016年3月1日開工建設“麗城小區”一期開發項目，該項目預計總銷售收入為20億元，項目建筑工程投資為4.6億元，其他可抵扣成本為1.4億元，土地成本為8億元。5月1日全面“營改增”后，企業管理層在決定是應該采用簡易計稅方法還是一般計稅方法上遇到了困擾。那么稅收籌劃人員該如何給出合理建議呢？

首先，確定兩種方式的“稅負無差別點”，具體計算如下：設可扣除的土地成本為X，開發收入為Y，又因為該項目建筑工程及其他可抵扣成本占項目預計總銷售收入的比例=（4.6+1.4）/20×100%=30%，則可得到，Y/（1+5%）×5%=（Y-X）/（1+11%）×11%-30%Y/（1+11%）×11%，解得：X/Y=21.97%。即土地成本占開發收入的21.97%時，兩種計稅方式的稅負相同，一旦超過這個比例，則適用一般計稅方法對房地產企業有利。

在該案例中，土地成本占開發收入的比例=8/20×100%=40%>21.97%，因此，該企業的稅收籌劃人員應該建議企業管理層采用一般計稅方法進行納稅申報更合理。

2.加強增值稅專用發票管理?！盃I改增”實施之后，房地產企業增值稅的稅負水平將很大程度上由企業的進項稅額所決定，增值稅專用發票在增值稅的抵扣環節中扮演著十分重要的角色，企業在開展稅收籌劃時務必要加強增值稅專用發票管理。一是在日常購進貨物或者接受勞務時，要加強對于供貨方或者勞務提供方是否具備正規的銷售資質的關注，是否能開具或者申請代開增值稅專用發票。同時，在條件允許的情況下，盡可能地選擇與具備增值稅一般納稅人資格的企業開展業務活動，以獲取更多的可抵扣進項稅額。二是與施工企業進行工程決算時，應當及時獲取增值稅專用發票，以便日后在規定的期間內及時向稅務機關申請抵扣增值稅進項稅額。

3.適度擴大精裝房開發比例。據有關統計數據顯示，目前，在我國一、二線城市中，房地產開發企業精裝住房比例僅達到新房成交總量的30%左右，遠遠落后于日本、歐美等發達國家水平。全面“營改增”后，房地產企業開發精裝房的所有進項稅額一般全部可抵扣，也就免除了企業加大精裝房開發比例的后顧之憂。

當前，房地產業庫存量仍高居不下，急需消化現有庫存，以降低房地產業經營風險和由此可能引發的系統性風險。加大精裝房開發比例有利于房地產企業調整庫存結構，更好地滿足業主日益多樣化、差異化的市場需求。因此，在“新常態”階段，房地產企業可以考慮適度提高精裝修房開發比例，這樣做不僅可以使企業取得更多的有關固定資產和物料的增值稅發票，以增加可抵扣數額，也是全面貫徹落實供給側結構性改革、推動房地產業行業發展轉型升級的必然要求。

4.靈活利用房屋銷售策略?，F行的《增值稅暫行條例》規定：納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，其納稅義務發生時間為收訖銷售款或者取得索取銷售款項憑據的當天；但是，先開具發票的，為開具發票的當天。因此，房地產企業在開展稅收籌劃時，可以根據企業當月已預繳的增值稅款和銷售已簽約情況，合理控制銷售合同簽約進度，控制每月的開票金額，更不要擅自提前開具發票。這樣，增值稅納稅義務被合理延后，企業可以獲得稅收遞延的好處，更重要的是，從財務管理角度看，可以進一步鞏固企業現金流的穩定性，降低財務風險。

（二）土地增值稅的籌劃

土地增值稅籌劃的基本思路可以根據土地增值稅的稅率特點及有關優惠政策，合理控制增值額，從而適用低稅率或享受免稅待遇。

1.合理利用土地增值稅稅收優惠政策。我國《土地增值稅暫行條例》規定：納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規定計稅。這里的20%就可以作為“避稅臨界點”，該規定也給土地增值稅納稅籌劃提供了很大的空間。房地產企業在建造普通房屋出售時，一定要充分考慮高售價所帶來的收益與放棄免稅額二者之間的利益關系，避免高價出售帶來的得不償失，這個籌劃方法非常適合低價房產的銷售。

例2：“名都花園”三期為境內某房地產企業在某市的一項商品房開發項目，小區內住宅單套面積均不超過120㎡，容積率為1.5，符合“普通標準住宅”要求，可售住宅面積為32 000㎡，銷售價格為3 200元/㎡（不含稅），已全部銷售完畢，共取得項目銷售收入10 240萬元。已知該項目總成本為6 500萬元（不含房地產開發費用），已經取得相關的扣稅發票或憑證，該項目所需資金全部為銀行借款，但利息費用不能按轉讓房地產項目合理分攤，當地政府規定此類情況的房地產開發費用比例為10%以內。計算該項目應繳納的土地增值稅。具體分析如下：

應繳納的稅金及附加=（10 240-6 500）×11%×（7%+3%+2%）=49.37（萬元），可扣除項目金額合計=6 500×（1+10%+20%）+49.37=8 499.37（萬元），增值額=10 240-8 499.37=1 740.63（萬元），增值率=1 740.63/8 499.37×100%=20.48%>20%，則適用的稅率為30%，應繳納的土地增值稅=1 740.63×30%=522.19（萬元）。

在該例中，項目的增值率剛剛突破20%，卻要承擔522.19萬元的土地增值稅，稅負較高。其實，針對該項目可以通過適當降低銷售價格而使項目的增值率低于20%，從而免除納稅義務。

如果將例2中的銷售價格變更為3 180元/㎡（不含稅），其他條件不變，則：項目總收入=0.318×32 000=10 176（萬元），應繳納的稅金及附加=（10 176-6 500）×11%×（7%+3%+2%）=48.52（萬元），可扣除項目金額合計=6 500×（1+10%+20%）+48.52=8 498.52（萬元），增值額=10 176-8 498.52=1 677.48（萬元），增值率=1 677.48/8 498.52×100%=19.74%<20%，可免納土地增值稅。endprint

通過適當降低銷售價格，雖然項目的總收入減少10 240-10 176=64（萬元），但免征土地增值稅節約了522.19-64=458.19（萬元），在不考慮企業所得稅的情況下，籌劃之前項目的利潤為：10 240-6 500-49.37-522.19=3 168.44（萬元），而籌劃之后項目的利潤為：10 176-6 500-48.52=3 627.48（萬元），企業獲得了459.04萬元的稅收籌劃利益。

2.增加扣除項目金額。

（1）選擇合適的房地產開發成本。房地產開發成本是指納稅人房地產開發項目實際發生的成本，包括土地的征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用等。房地產企業在進行土地增值稅籌劃時，在確定可扣除的房地產開發成本時，可以采取一些合理的措施對這些具體的費用項目進行控制，如適度加大基礎設施和公共配套設施的投入力度，一方面，這樣做可以提升小區的品質和品牌形象，改善業主居住環境，在提高房屋銷售價格的同時，往往也能加快去庫存速度，降低企業經營風險和財務風險；另一方面，也可以增加土地增值稅的扣除項目金額，進而達到減少應納土地增值稅額、增加企業利潤的目的。

例3：承例2，該企業擬向稅務局申報土地增值稅清算，現有兩種方案可供選擇：

方案一：直接計算應繳納的土地增值稅。

項目總收入=0.32×32 000=10 240（萬元），應繳納稅金及附加=（10 240-6 500）×11%×（7%+3%+2%）=49.37（萬元），可扣除項目金額合計=6 500×（1+10%+20%）+49.37=8 499.37（萬元），增值額=10 240-8 499.37=1 740.63（萬元），增值率=1 740.63/8 499.37×100%=20.48%，則適用的稅率為30%，應繳納的土地增值稅=1 740.63×30%=522.19（萬元）。

方案二：在小區廣場空地上安裝若干套健身器材，提供給小區業主無償使用，因此追加公共配套設施投資共計50萬元，其他各項條件不變。

則項目總收入=0.32×32 000=10 240（萬元），應繳納稅金及附加=（10 240-6 550）×11%×（7%+3%+2%）=48.71（萬元），可以扣除的項目金額合計=6 550×（1+10%+20%）+48.71=8 563.71（萬元），項目增值額=10 240-8 563.71=1 676.29（萬元），增值率=1 676.29/8 563.71×100%=19.57%<20%，免征土地增值稅。

通過比較方案一和方案二可知，方案二中，企業通過適當增加房地產開發成本（50萬元），進而降低了增值率，最終獲得了免稅待遇，使企業減少稅負472.85萬元，而項目總收入卻保持不變。因此，企業應該選擇方案二進行納稅申報。

（2）選擇恰當的利息扣除標準。房地產開發往往需要巨額資金支持，企業自有資金難以滿足需求，需要大量向銀行貸款，利息支出是不可避免的，在開展稅收籌劃時，可以巧妙地選擇對相關項目更有利的利息扣除方式對借款利息進行扣除。

根據我國現行《土地增值稅暫行條例實施細則》的規定：利息支出凡能按轉讓房地產項目計算分攤，并提供金融機構證明的，可以據實扣除，超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額的除外。其他房地產開發費用，按取得土地所有權所支付的金額和房地產開發成本之和的5%以內計算扣除；凡不能按轉讓房地產開發項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的10%以內計算扣除。允許扣除的具體比例，由各省、自治區、直轄市人民政府規定。

上述兩種扣除方式為房地產企業開展稅收籌劃提供了空間。具體來說，如果擬開發項目主要依靠負債籌資，且發生的能夠扣除的利息費用占稅法規定的開發成本的比例較高，則可選擇提供金融機構證明，據實扣除；反之，如果利息較少，則可不計算應分攤的利息，選擇按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的10%以內計算扣除，這樣便可扣除多一些利息，降低稅負。

五、結語

新常態下，稅收籌劃工作的開展關系著房地產企業的直接經濟利益。事實證明，通過開展合理、合法的稅收籌劃，不僅可以有效地減輕房地產企業的稅收負擔，進而提高企業的綜合競爭力，更有利于房地產加快去庫存、延長價值增長鏈條，乃至重構商業模式。但房地產企業的稅收籌劃工作本身就是一項十分復雜的、綜合性的工作，同時，當前房地產業“營改增”全面開啟，因此，更需要企業做好各項準備工作，并且需要企業多個部門在日常工作中加強密切溝通與配合，只有這樣才能更好地做好稅收籌劃工作。

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