年報匯算前后跨期退貨的財稅處理研究

（江蘇淮安市洪澤區衛生和計劃生育委員會 江蘇淮安223200）

跨期退貨又稱跨期銷售退回，是指退貨業務發生在本年度，而所退貨物在報告年度或報告年度以前已經售出且已確認銷售收入和結轉銷售成本。本文中的“稅”指企業所得稅。

一、年報已報出、匯算清繳后發生的跨期退貨

（一）會計處理。年報截止日為報告年度期末，即資產負債表日。此時，報告年度有關賬目已經結賬，需要隔年換賬的賬冊新賬已經建立，特別是損益類科目在結賬后已無余額。因此，資產負債表日后發生跨期退貨涉及損益時，不能再記入上年即報告年度的賬務中。

《企業會計準則第14號——收入》規定：“企業已經確認銷售商品收入的售出商品發生銷售退回的，應當在發生時沖減當期銷售收入”。但是，“銷售退回屬于資產負債表日后事項的，適用《企業會計準則第29號——資產負債表日后事項》”。按準則的一般要求，企業本年度發生的調整以前年度損益的事項，應當在“以前年度損益調整”科目中核算?？缙谕素?，理當調整銷貨年度的收入和成本，但現行規定是要求沖減退貨業務發生年度的收入和成本。而且，鑒于年報已報出，已無可能和需要對其進行調整。

（二）所得稅處理。由于退貨發生時報告年度企業所得稅匯算清繳已經辦理完畢，本年度發生的屬于上年銷出的貨物退回涉及的所得稅，只能放在本年度匯算清繳時處理，會計上發生的跨期退貨應沖減的銷售收入和銷售成本，也只能在本年度年銷售中反映，因此稅收上與會計上涉及所得稅核算口徑一致，無須因退貨而作另外納稅調整。

二、年報已報出、匯算清繳前發生跨期退貨

（一）會計處理。財政部、國家稅務總局《關于執行〈企業會計制度〉和相關會計準則問題解答（三）》（財會[2003]29號，以下簡稱29號文件）規定：如果報告年度所得稅匯算清繳發生于報告年度財務報告批準報出之后，對于所得稅匯算清繳時涉及需調整報告年度所得稅費用的，應通過“以前年度損益調整”科目進行核算并相應調整本年度會計報表相關項目的年初數。這里值得補充的是，“年初數”后還應該加上“上年數”。

1.一般處理原則。年報既已報出，發生跨期退貨，即退回上年或更前售出的貨物，會計上只能作為非跨期退貨，放在退貨當年處理，即沖減退貨當年的收入和成本。但是，因為報告年度（上年）尚未辦理所得稅匯算清繳，對于因跨期退貨而應調整的所得稅，按有關規定應當放在報告年度所得稅匯算清繳時處理。

2.退貨時會計處理。年報報出后、匯算清繳前發生的跨期退貨，涉及跨期退貨導致所得稅減少的，應當按照減少的所得稅，借記“應交稅費——應交所得稅”科目，貸記“以前年度損益調整（所得稅費用）”科目；退貨導致所得稅增加的，作相反分錄。

3.本年度財務報表年初數、上年數的調整。編制當年財務報表時，應當按照退貨對所得稅的影響，調整本年度財務報表的年初數和上年數，退貨減少所得稅的，調減資產負債表“應交稅費”項目年初數和調增 “未分配利潤”項目年初數；同時調減“所得稅費用”項目上年數和調增“凈利潤”項目上年數。退貨增加所得稅的，按以上原理和相反分錄，計算調整“應交稅費”“未分配利潤”的年初數和“所得稅費用”“凈利潤”的上年數。

（二）所得稅處理。

1.報告年度的納稅調整。年報已報出但尚未匯算清繳的，跨期退貨對應稅所得的影響，應當在報告年度匯算清繳時處理：（1）退貨導致企業利潤減少的，按減少金額調減應納稅所得；反之，則調增應納稅所得。（2）計算報告年度應交所得稅時，應當與已處理退貨影響后的應稅所得計算應交所得稅相等。

2.本年度的納稅調整。本年度匯算清繳時，鑒于當年發生的跨期退貨涉及的所得稅已經在報告年度（上年）匯算清繳時調整完畢并相應地調整了所得稅費用，但是會計上卻將跨期退貨作為本年度影響損益的事項計入了利潤總額，這就在稅收上造成重復計算問題，因此應進行相應的納稅調整以沖回重復部分：（1）如果跨期退貨導致利潤減少，應相應調增應稅所得。（2）如果跨期退貨導致利潤增加，應相應調減應稅所得。

3.納稅申報。發生跨期退貨時，如果屬于年報已報出、尚未匯算清繳時的退貨，應當先后分別調整報告年度和本年度申報表。

三、年報未報出、匯算清繳前發生跨期退貨

（一）會計處理。

1.賬務處理。年報未報出、匯算清繳前發生跨期退貨，應參照上述29號文件的規定：按資產負債表日后調整事項進行會計處理，調整報告年度會計報表相關的收入、成本等，并相應調整報告年度的應納稅所得額，以及報告年度應交的所得稅。具體分錄為：按應沖減的收入，借記“以前年度損益調整（銷售收入）”科目，按可沖回的增值稅銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目，按已退回或應退回的貨款，貸記“應收賬款”或“銀行存款”等科目；按退回貨物的成本，借記“庫存商品”等科目，貸記“以前年度損益調整（銷售成本）”科目；涉及到的應交所得稅和所得稅費用（假定退貨減利），借記“應交稅費——應交所得稅”科目，貸記“以前年度損益調整 （所得稅費用）”科目，經上述調整后，將“以前年度損益調整”科目的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。以上所列分錄，均應登記在本年度的賬務中。

2.報表調整。以上引用的“調整報告年度會計報表相關收入、成本等”，筆者對該規定作如下解讀：（1）此處要調整的，是報告年度的財務報表，包括報告年度的資產負債表、利潤表和所有者權益變動表和報表附注等。就是說報告年度財務報表應以調整后的報表報出。（2）調整報表是指調整報告年度資產負債表的年末數 （年報期末余額），報告年度利潤表等的本年數（年報本期余額）。（3）本年度財務報表的年初數、上年數，可以直接根據跨期退貨后經調整的報告年度財務報表的年末數、本年數填報。

（二）納稅調整和納稅申報。年報未報出、匯算清繳前發生跨期退貨，會計根據退貨后調整過的財務報表上報，納稅申報表根據與會計同樣的財務報表作為附件申報，所以除因為其他原因產生的會計上和稅收上的差異需要進行納稅調整外，因為跨期退貨導致銷售收入、成本的減少和利潤、所得額的變動，會計上與稅收上不存在差異，無須因此作納稅調整和專門申報。

四、年報未報出、匯算清繳后發生跨期退貨

在會計上，此種業務也屬于資產負債表日后調整事項。但是，因為退貨發生在報告年度所得稅匯算清繳后，涉及所得稅的會計處理仍作為本年度的納稅調整事項處理。

（一）會計處理。

1.賬務處理：（1）確認跨期退貨：按應沖回收入，借記“以前年度損益調整（銷售收入）”科目，按可以退回的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目，按應付或已付的退貨款，貸記“應收賬款”“應付賬款”“銀行存款”等科目。（2）沖回已確認成本，借記“庫存商品”等存貨科目，貸記“以前年度損益調整（銷售成本）”等科目。（3）確認跨期退貨對所得稅的影響（假定退貨減利），按退貨減少利潤和適用稅率計算的所得稅，借記“遞延所得稅資產”科目，貸記“以前年度損益調整（所得稅費用）”科目。（4）將“以前年度損益調整”科目余額結清，借（或貸）記“利潤分配——未分配利潤”科目，貸（或借）記“以前年度損益調整”科目。在計算本年度應稅所得和應交所得稅時，應轉回遞延所得稅資產，借記“應交稅費——應交所得稅”科目，貸記“遞延所得稅資產”科目。以上數道分錄，均應登記在本年度賬務中。

2.報表調整：（1）調整報告年度資產負債表年末數（均假定退貨導致利潤減少）：按退貨應沖收入，調減“應收賬款”項目或調增“應付賬款”項目；按應沖回所得稅費用，調減 “應交稅費”項目；按退回貨物成本，調增“存貨”項目，按退貨影響損益的凈額，調減未分配利潤。（2）調整報告年度利潤表本年數：按退貨應沖減收入，調減 “營業收入”項目；按退貨應沖減成本，調減“營業成本”項目；按退貨減利應沖回所得稅，調減“所得稅費用”項目；按退貨對凈利潤的影響，調減“凈利潤”項目。（3）所有者權益變動表及報表附注也應同時調整。企業應當以調整后的報告年度財務報表報出，并以調整后的財務報表為基礎編制下一年（本年度）的財務報表。

（二）納稅調整和納稅申報。由于發生跨期退貨時，企業報告年度所得稅納稅申報已經結束，跨期退貨時所得稅的影響已無法在匯算清繳時反映。因此，盡管企業在會計上已對跨期退貨在報告年度財務報表上作了處理，但是涉及的所得稅費用和相應的納稅調整則應放在本年度匯算清繳時辦理：

1.納稅調整。由于會計上對于跨期退貨這一業務在報告年度財務報表上已通過“以前年度損益調整”科目進行處理，報告年度的下一年即本年度的利潤表上沒有也無須反映這項業務。但是，由于上年度報告年度匯算清繳早于年報完成，導致匯算清繳后發生的跨期退貨必須在本年度的匯算清繳時處理。具體是在會計上利潤基礎上調整退貨影響的損益額，即按照跨期退貨導致利潤總額減少，調減應稅所得；如果退貨導致利潤總額增加，則調增應稅所得。

2.納稅申報。本年度發生的跨期退貨在本年度匯算清繳時調整。所得稅費用和應交所得稅，與扣除退貨減利后會計上計算的所得稅費用和應交所得稅相等。