人力資源會計基礎理論與核算方法探討

在知識經濟時代，人力資源在企業生產經營管理活動和市場競爭過程中發揮著越來越突出的作用，在我國實施人力資源會計核算，顯得很有必要。本文對人力資源會計的核算對象、會計假設、會計計量等理論基礎和賬戶設置、賬務處理方法進行了基本的探討分析。

人力資源的內涵有廣義和狹義兩個方面。廣義的人力資源是指社會具有智力和體力勞動能力的人的總和，包括數量和質量的綜合。狹義人力資源是指企事業單位等組織所擁有的用以制造產品和提供服務的人力。人力資源會計核算是對人力資源的成本和效益進行計量和核算的一種會計程序和方法。

實施人力資源會計核算，提高人力資源管理的效率和效益，有迫切的必要性。首先可促進企業生產技術進步和和提升企業生產力。通過增加對勞動力的投入，可以提升企業員工綜合素質，生成和積累人力資本，促成企業代際性的發展。其次可幫助正確核算人力資源效益。在市場經濟環境下企業最常用的手段是加大對人才的投資力度，以期搶得優秀的經營管理和專業技術人才，比較有效的手段是提高薪酬福利待遇標準和住房條件并提供多方面培訓，給員工創造發展提高的機會空間。企業所有者和經營管理者都密切關注人力資源投資的效益如何計量。人力資源支出的收益期常常超過一個會計期間，但目前我國會計核算將人力資源支出計入當期費用，實際上超過一個會計期間的支出應予以資本化，根據收益期長短進行費用分攤。人力資源會計可幫助企業正確核算人力資源投資收益，提供真實可靠的會計信息。再次可幫助勞動者了解自身價值。在促進企業利潤、價值最大化的過程中勞動者發揮了最關鍵的作用，企業應給予相應比例的經濟報酬。人力資源會計通過物質回報實現了勞動者的價值，提升了勞動者的自身積極性，對勞動者以及企業都是正面的推動。第四可促進投資者了解企業人力資源狀況和政府宏觀了解社會人力資源潛力。

一、人力資源是人力資源會計的核算對象

在企事業單位，人力資源占用和來源分別表現為“人力資產”和“人力資本”。人力資產是指企業組織擁有或控制的能以貨幣計量的可以為企業帶來經濟利益的勞動力經濟資源。企業在員工招聘、測試、甄別、雇傭、培訓和繼續教育開發等方面的耗費，應予以資本化，在預計受益年限內予以攤銷。人力資本代表勞動力投入企業所形成的權益，稱為“勞動者權益”，人力資源會計的會計恒等式為“人力資產=勞動者權益（人力資本）”。人力資源會計與傳統會計相結合，增加“人”作為會計核算的對象，資產在有形和無形等資產的基礎上增加人力資產，權益在負債人權益和所有者權益的基礎上增加勞動者權益，會計恒等式遵循“資產=負債+所有者權益+勞動者權益”。

二、人力資源會計適用傳統會計假設

（1）會計主體假設：人力資源會計核算和監督的是特定企業、公司、單位或組織等會計主體所能控制、支配使用的人力資源。人力資源核算應以擁有、控制上述人力資源的會計主體為限，不可超出這個會計主體范圍。 （2）持續經營假設：雖然企業組織中人員流入流出頻繁，但從長期來看人員的存量具有相對穩定性，構成支撐企業組織持續經營的人力資源基礎。 （3）會計分期假設：為了分析、考核和報告企業人力資源的經營成果，必須進行會計分期，應該按照日歷年度或生產周期劃分會計期間進行核算，或者按照組織聘用人員的期限，在人員離開組織時進行清算。對人力資源進行會計核算時，支出如果產生超越一個會計期間的效果，予以資本化；支出如果只產生短期的影響，就計入當期損益。（4）貨幣計量假設：人力資源的取得、投資成本、所帶來的效益以及對勞動者的報酬，都可以采用貨幣進行核算。

三、人力資源會計計量可以采用歷史成本法和重置成本法

歷史成本又稱實際成本，是一個企業取得或者控制一項資產所實際付出的現金或其他等價物。人力資產的成本包括取得成本和開發成本，取得成本是獲得人力資產的費用，包括招募、選拔、聘用、安置等各項支出；開發成本包括為提升人員專業素質、崗位技能和激發人員潛能而發生的培訓和繼續教育等各項支出。歷史成本法具有數據客觀，可驗證，計算簡便，而且與傳統會計計價原則一致的優點。重置成本又稱現行成本，是指按照當前市場條件，重新取得同樣的人力資產并進行相應的開發、教育和培訓所需支付的現金或者現金等價物。重置成本法有利于核算人力資源的當前價值。

四、人力資源會計核算

（一）賬戶設置

人力資源會計核算應借鑒傳統會計理論方法，并與傳統會計共同進行賬務處理。在傳統會計科目的基礎上，根據人力資源會計的核算對象和內容，增設相關賬戶，以滿足人力資源會計核算、提供人力資源會計信息的要求。

1、“人力資產”賬戶，資產類。用于核算人力資產的原始價值，借方登記人力資產增加的原值，貸方登記人力資產減少的原值。借方余額，表示期末結存人力資產的原值。按部門或人員進行明細核算。

2、“人力資產攤銷”賬戶，資產類，是人力資產的備抵賬戶，類似于累計折舊。貸方登記各期攤銷人力資產的數額，借方登記人力資產退出企業時應沖銷的累計攤銷數額。貸方余額，表示人力資產累計攤銷的結存數額。人力資產原值減去人力資產累計攤銷的數額，等于人力資產凈值。

3、“應付人力資源績效獎酬”賬戶，負債類。貸方登記按一定比例從稅后利潤中提取的用于獎勵（特別是做出突出貢獻的）人力資源的資金，借方登記已發放的獎勵人力資源的資金數額。貸方余額，表示尚未發放的應獎勵人力資源的資金數額。日常工資福利費核算則采用“應付職工薪酬”賬戶。

4、“人力資源成本”賬戶，成本費用類。借方登記為取得、培訓、繼續教育開發人力資源而發生的資本性支出，貸方登記勞動力受聘后轉入人力資產的資本性支出。借方余額，表示尚未結轉的資本性支出，在資產負債表“人力資產”項目中填列，類似于計入存貨的生產成本余額。

5、“人力資產費用”賬戶，損益類。借方登記日常維護人力資源發生的費用性支出，以及人力資產的每期攤銷額。貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶借方的數額。期末本賬戶無余額。

6、“人力資產損益”賬戶，損益類。借方登記企業因員工退出而收到的補償收入（違約金等）小于該項人力資產賬面凈值而發生的損失及因員工意外傷亡而發生的支出，貸方登記企業因員工退出而收到的補償收入（違約金等）大于該項人力資產賬面凈值而發生的收益及因員工意外傷亡而收到的保險公司賠款。期末借貸相抵后的余額轉人“本年利潤”賬戶，本賬戶無余額。

7、“人力資本”賬戶，勞動者權益類。貸方登記增加人力資產后同時增加勞動者權益的數額；借方登記減少人力資產后同時減少勞動者權益的數額。貸方余額，表示結存勞動者權益的數額。

8、“人力資源基金”賬戶，勞動者權益類。貸方登記按一定比例從稅后利潤中提取、用于開發人力資源的專用基金數額；借方登記用于開發人力資源的基金耗費額。貸方余額，表示結存人力資源基金的數額。

（二）賬務處理

1、增加人力資產

①無償錄用勞動力，評估其價值并入賬。借：人力資產 貸：人力資本。

② 招聘勞動力過程中發生的各種資本性支出，如招聘費、選拔錄取費、培訓費、安置費、保險費等，以及后期開發費支出。借：人力資源成本 貸：銀行存款或庫存現金。“人力資源成本”賬戶可設置“人力資源取得成本”和“人力資源開發成本”兩個明細賬戶。

③勞動力有償取得錄用后，結轉人力資源成本，同時增加“人力資產”和“人力資本”。

借：人力資源基金 貸：人力資源成本。同時：借：人力資產 貸：人力資本。

④支付各種人事管理費用，計入費用性支出。借：人力資產費用 貸：銀行存款或庫存現金。

2、攤銷人力資產價值

按預計人力資產為企業服務的期限，采用使用年限平均法或者加速法，對人力資產的價值進行攤銷。管理人員和高級專業技術人員價值數額較大，進行個別攤銷；一般員工個體價值數額較小，匯總其價值進行集體攤銷。按月攤銷。借：人力資產費用 貸：人力資產攤銷。

同時：借：人力資本 貸：人力資源基金。

3、重新評估人力資產價值

①重估增值。借：人力資產 貸：人力資本。

②重估減值，做相反的會計分錄。重新評估人力資產價值后，應按人力資產重新評估的價值和受益年限，調整人力資產每期攤銷的數額。

4、減少人力資產

用人力資產賬面原值和減去累計攤銷額后的凈值，分別除以該類人力資產總人數，得出單位人力資產的賬面原值和凈值。人力資產退出企業的賬務處理應結合其退出企業的具體原因進行區別核算。

① 根據勞動法及勞動合同等有關條款規定，人力資源退出、調出或轉讓時，企業可向勞動者個人或接收單位收取一定額度的違約金或補償費用。注銷其賬面價值：借：人力資產攤銷（累計攤銷）人力資本（凈值）貸：人力資產（原值）。收到補償金數額大于人力資產凈值：借：銀行存款或庫存現金 貸：人力資源基金（凈值）人力資產損益（收益）。收到補償金數額小于人力資產凈值：借：銀行存款或庫存現金 人力資產損益（損失） 貸：人力資源基金（凈值）。

②人力資產離退休，注銷其賬面價值，一次性支付退休補償金。借：人力資產損益 貸：銀行存款或庫存現金。

5、提取人力資源基金和實施較大額度人力資源獎勵

①從稅后利潤中按一定比例提取人力資源基金和獎勵人力資源資金：

借：利潤分配——提取人力資源基金

——提取應付人力資源績效獎酬

貸：人力資源基金

應付人力資源績效獎酬

同時將提取的人力資源基金和獎勵人力資源資金沖減未分配利潤：

借：利潤分配——未分配利潤

貸：利潤分配——提取人力資源基金

——提取應付人力資源績效獎酬

②發放獎勵資金。借：應付人力資源績效獎酬 貸：銀行存款或庫存現金。

（作者單位為韶關市技師學院經貿系）