淺談外幣報表折算方法的研究

（云南民族大學管理學院，云南 昆明 650000）

【摘要】：隨著經濟全球化的發展，資本國際化進程的加快，跨國公司不僅在數量上日益增多，而且在整個世界經濟中所發揮的作用也越來越大，使得作為跨國公司編制合并財務報表前提的外幣報表折算顯得越來越重要。本文通過對外幣報表折算方法的分析，探討我國企業外幣報表折算方法的最佳選擇。

【關鍵詞】：外幣報表折算；折算方法；適用性

一、外幣報表折算的意義

（一）滿足編制合并報表的需要

跨國公司通過控制股權的方式達到合并經營的目的，從而使母公司與子公司之間形成特殊的經濟關系。母公司與子公司各自是獨立的法律實體或會計主體；它們又共同結合成為一個經濟實體，因此需要編制跨國公司的合并會計報表，以反映整個公司集團整體的財務狀況。但是，由于母公司與其國外子公司的個別會計報表是用不同種類的貨幣表述，因次在編制合并報表時，并不能把母、子公司不同種類的貨幣數量簡單的相加，必須折算成一種統一的貨幣單位，方能把母、子公司的經營成果匯總起來。所以合并報表通常是以母公司報表所用貨幣來表述。

（二）滿足各方面信息使用者的需要

編制會計報表的主要目的就是為滿足習慣于不同貨幣觀念的報表使用者閱讀，為他們提供所需要的信息，而對于各種信息使用者來說，企業有義務向他們提供所需要的會計信息，并且這將成為企業的一項基本會計工作；同時隨著企業在國際上投資、籌資業務活動的不斷增多，會計信息在世界各國交流的重要性日益增強。企業為了在國際金融市場上籌資，就必須向各國潛在的投資者和債權人提供相關信息。要以本國貨幣編制的會計報表折算成某種外國貨幣表述的會計報表，以便于國外潛在的投資者和債權人了解企業的財務狀況，有助于他們做出投資決策，從而達到企業國際籌資的目的。

二、四種外幣報表折算方法的概述

（一）現行匯率法

該方法是最早采用的方法，也是四種折算方法中最簡單易行的，而且，折算后編制的報表基本上保持了原來報表的各種財務比例，但是有人認為以歷史成本計量的數據用現行匯率折算后，報表數據既非歷史成本，又非現行市價，變成了沒有任何經濟意義的純數字。

（二）流動性與非流動性項目法

按該方法折算后，報表中的流動項目保留了原來報表上的真實比例關系，有助于對營運資本的分析，但它以流動性作為分類標準來選擇折算匯率缺乏理論基礎，實際上，長期應收賬款和長期應付賬款是應承受匯率變動風險的。

（三）貨幣性與非貨幣性項目法

該方法彌補了長期債權、債務在流動非流動項目法下不承受匯率變動風險的缺陷，但是，貨幣性非貨幣性項目的劃分本身是比較困難的，并且，僅僅根據某項目是貨幣性的或非貨幣性的來決定該項目的折算匯率，同樣缺乏理論依據。

（四）時態法

時態法是對貨幣非貨幣性項目法的進一步完善和發展，它基本上保持了計量屬性的一致性，以計量屬性作為匯率選擇的標準有理論依據。缺點主要是操作復雜，且會改變會計報表的各項財務比例。

三、我國外幣財務報表折算方法適用性分析

在進行外幣報表折算時主要解決兩個問題：一是折算匯率的選擇；二是外幣報表折算損益的處理。在當前西方會計實務中，比較流行的外幣報表折算方法是時態法和現行匯率法。

（一）時態法與現行匯率法的理論分析

1.時態法的基本特征。時態法認為外幣折算只是一種計量變換程序，是對按外幣計量的既定價值的重新表述，它不應該改變計量項目的屬性（會計基礎），而只是改變計量的貨幣單位，即對外幣改用本幣計量，折算的結果好似子公司的報表中的資產和負債在交易時日就已經把發生額折算為本國貨幣等值。根據這一思想，其具體做法是，對所有的貨幣性資產、負債項目按編表日的現行匯率（即期末匯率）折算，對于按歷史成本計量的非貨幣性資產、負債項目采用原入賬時的歷史匯率折算，對按現行成本計量的非貨幣性資產。負債項目采用期末匯率折算。在此法下，考慮到匯率變動是一個客觀事實，只有在匯率變動的當期就確認其會計影響，才能更好地滿足報表使用者預測和決策的需要，所以，時態法通常將折算差額直接記入當期合并損益中。

2.現行匯率法的基本特征。在現行匯率法下，對國外子公司報表中的所有資產、負債項目都要按單一的現行（期末）匯率折算，其目的在于保持子公司外幣報表原先表述的財務結果和關系，同時揭示匯率變動對母公司在國外子公司的投資凈額（子公司報表中的母公司權益）的影響，其著眼點與不同的資產、負債項目在交易時日的不同計量屬性毫不相干。正因為如此，折算的結果將以“折算調整額”這一獨立的項目，包含在合并資產負債表的股東權益內，并且除非母公司出售其對國外子公司的投資或對其清算，平時均不得減少這部分析算差額累計數。

（二）兩種折算方法的適用性分析

外幣報表折算一般應該達到兩項目標：1.在合并報表中反映按照每個被合并的主體從事經營的主要通貨（它的功能貨幣）所計量的財務結果和財務關系；2.提供與匯率變動對企業的現金流量和業主權益的預期經營影響相一致的信息。按此目標，外幣報表折算和其折算損益的處理，在其方法選擇上取決于功能貨幣的確定，同時又與國外公司所處的經濟環境有關。功能貨幣可定義為“國外主體（子公司）從事經營活動主要經濟環境內的貨幣”。

四、我國外幣報表折算方法的選擇的建議

（一）我國外幣報表折算方法的歷史回顧

關于外幣報表折算方法的重要規定，我國有關外幣報表的折算，在人民幣實行高度集中的外匯管制時期，人民幣按歷史匯率折算貨幣性項目與非貨幣性項目。 1995年2月頒布的（合并會計報表暫行規定）要求采用現行匯率法。但1995年7月財政部制訂并印發的具體會計準則《外幣折算》征求意見稿中，卻根據境外營業與報告企業相關的融資和經營方式的不同，將境外實體和報告企業經營組成部分的境外營業兩種類型，規定對境外實體采用現行匯率法，對作為報告企業組成部分的境外營業采用時態法。

（二）時態法更適合中國的經濟環境

首先，我國是一個發展中國家，跨國公司出現的時間不長，無論在數量上還是規模上都很難與美、英等國相比。而且我國企業在國外的經營單位，大多數沒有跨越本身的行業，其經營資金大都有賴于母公司的籌措和提供，一旦匯率有所變動，就會直接影響母公司的經營活動和現金流量。對外幣報表折算差額的處理為資產負債表中所有者權益調整項，操作起來比較簡單因此，這類國外子公司從經營特征上看應選用現時匯時態法。

（三）我國企業外幣報表折算方法的選擇及原理

實際上，沒有一種折算方法可以適用于所有的發生折算業務的環境和服務于所有的折算目的。這是因為：1.外幣折算的環境有很大差異。將幣值穩定的貨幣折算成不穩定貨幣的會計處理不同于將幣值不穩定的貨幣折算成為穩定貨幣的會計處理。同樣，有涉及進出口交易的折算，有在其他國家建立永久分支機構或子公司，并使用對子公司的投資收益進行再投資，而且在可預期的時間內不會將投資抽回母公司的情況下進行的折算，這兩種情況下的折算幾乎沒有相同之處。2.折算服務干不同的目的。為了與母公司的報表進行合并而對國外子公司報表進行的折算，與為了滿足有利益關系的外國使用者的確要而對獨立經營公司報表進行的折算，二者之間基本沒有共同之處。根據我國目前的具體經濟環境和折算的服務目的，時態法是我國企業外幣報表折算的方法最佳現實選擇。理由是：

最后，隨著現時成本計量模式取代歷史成本計量模式，所有按現時成本計量的項目，都要按現時匯率折算，時態法也就與現時匯率法合而為一了。目前，我國的會計準則對存貨、固定資產、無形資產這些非貨幣性資產制定了新的準則，期末計價存貨采用成本與市價孰低的方法，市價是接近現行成本的價值，因此隨著準則的進一步完善，時態法的負面影響將進一步減小。

參考文獻：

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