淺析作業成本管理優缺點

鄧定來+唐玉蓉

作業成本法（Activity-Based Costing， 簡稱ABC）是一種通過對成本對象所涉及的所有作業活動進行動態追蹤和反映，以計量作業和成本對象的成本，評價作業業績和資源利用效率的成本計算和管理方法。作業成本法的邏輯依據是生產導致作業發生，產品耗用作業，作業耗用資源，資源消耗產生成本。作業成本法的目標是把所有為不同顧客和產品提供作業所消耗的資源價值測量和計算出來，并恰當地分配給各產品，作業成本法為產品、服務、客戶等提供了一個更精確的間接成本分配方法。

筆者認為，與傳統成本計算方法相比，作業成本法的主要有三大創新：一是在成本分配方法上引入了成本動因概念，將傳統的單一數量分配基準改為財務與非財務變量相結合的多元分配基準，增強了成本信息的準確性；二是作業成本法跳出單純的會計核算范疇，去尋求了“作業”消耗成本的源泉，更加符合成本定義，也擴大了會計核算的范圍，將成本的計算過程與作業的管理聯系了起來；三是它強調成本的全程戰略管理，將成本控制視野延伸到設計階段和市場需求階段，注重優化作業鏈和增加顧客價值，提升了企業的管理層次。

一、作業成本法優點

（一）作業成本法克服了傳統成本分配的人為主觀因素，有利于提高成本信息的質量。

在傳統成本計算方法下，間接成本的分配是以直接人工工時、機器工時、直接人工成本等作為基準，采用單一分攤標準進行分配，無法正確反映不同產品生產中不同技術因素對間接成本發生的不同影響，扭曲了產品的成本，準確性較差。

而作業成本法是將間接成本的分配基準是根據多種作業動因行分配，它構成了連接資源與成本標的的橋梁。在計算過程中，要將有關生產或服務產生的制造成本歸集到作業中心，形成作業成本，再通過作業動因把作業成本庫中歸集的成本分配到最終產品或服務中去，因此作業成本法提供的成本信息更加客觀、真實、準確。應該說，與傳統成本核算法相比，作業成本法因其“相關性”提高而大大提升成本信息的精確度，從而有利于企業利用成本信息進行管理決策。

（二）作業成本法為作業管理提供了必要的成本信息，有利于查找及分析成本升降的主要原因。

作業成本法通過作業的分類，將一些諸如儲存、移動、等待、檢測等不增值作業予以合并、優化直至去掉，同時還可通過作業重構、選擇最佳作業鏈、利用規模效應提高作業效率等手段和方法來降低成本，可以幫助管理者從作業層審視產品生產或服務的全過程。作業成本還在于以顧客為導向，利用作業成本信息進行作業改進，尋找成本最低的價值創造方式，如消除不必要作業浪費，提高作業率，實現作業共享等。

（三）作業成本法建立了一種全新的成本核算體系，有利于完善成本責任管理。

由于作業成本管理與工藝過程和生產組織形式密切相關，作業成本也是一種責任成本，對責任的劃分應從作業優化開始，消除不增值作業、減少作業時間和作業對資源的浪費、利用資源集成實現作業共享以及在作業效果相同的情況下選擇低成本作業等等，在此基礎上把成本指標的管理與經濟責任結合起來，并分別落實到部門、車間、班組直至個人。

二、作業成本法缺點

（一）作業的分類計量及成本動因的選擇仍帶有主觀性

作業通常分為四類：單位作業、批別作業、產品作業和過程作業，并分散在企業的產品流轉的各個環節中，隨著企業的工藝和組織形式的不同而不同，作業的認定可采用幾種方法，但認定的本身卻帶有主觀性。

作業成本法計算的關鍵在于選擇適當的成本動因來分配各種間接費用，但如何選擇動因缺乏必要的標準，甚至可能出現隨意性，若選擇不合適必然會引起成本信息的失真。

（二）核算程序繁瑣、工作量大

作業成本法核算程序比較復雜，首先，須對組織生產中的作業進行定義，從而構造作業系統基礎。其次，建立作業中心及作業成本庫。再次，要歸集作業消耗的資源費用，最后，確定成本動因，計算成本動因率，將作業成本庫中歸集的成本分配到產品中去。作業成本法，與傳統成本計算方法相比，工作量大大增加。

（三）對管理技術人員要求素質較高

在成本計算階段，作業成本法需要大量真實準確的基礎數據，要求企業基層員工對作業成本法基本思想的認同，同時需要計算機處理大量的數據以及進行分析。這些都必須要求企業擁有先進的管理水平和高素質的員工隊伍。如果沒有先進的管理水平相配合，利用作業成本法所計算出來的大量成本信息將很難真正運用于成本分析、作業成本預算、業績評價指標的制定、產品定價及內部轉移定價的制定、顧客及合同的選擇等作業分析及作業成本管理中，作業成本法的效果將很難顯現出來。目前，關于作業成本管理在很多企業尚處于探索和完善階段。筆者認為，推行作業成本法有以下幾點應引起重視：

一是管理會計是作業成本法應用的基礎，而目前管理會計在企業經營管理中的應用尚處于起步階段，范圍小，各種管理方法的應用缺乏持續性。適應作業成本法應用的制造環境還不具備或不充分。例如，適時生產系統的應用還缺乏各方面的有力配合，全面質量管理的實施還缺乏相應的監控手段和措施等，部分經營管理者還缺乏向管理要效益的內在動力和意識，對管理會計在生產經營中所發揮的作用需求不強烈，必然會導致作業成本法在應用上的阻力。

二是財會人員的自身精力難以應付這種全新成本計算系統的挑戰，要實行作業成本法，作為財會人員必須對管理會計有比較透徹的了解和掌握，同時還必須非常熟悉企業的生產工藝、組織形式、設備能力、管理流程、經營特點以及和傳統的成本計算模式，要具備現代企業管理的相應知識和分析、判斷能力。

三是與現行會計準則差異，值得注意的是，作業成本法雖然是一種先進的成本計算方法，但并未獲得我國有關會計準則和制度的認可，因此企業要實施作業成本法，將作業成本信息用于對外財務披露、稅收、資信等目的顯然存在法律上的沖突。

綜上所述，作業成本法是一種集成本核算與成本管理相結合的一種全新的財務管理模式，該理論方法自應用以來，已受到越來越多的組織所重視，生產過程復雜、產品種類多的企業使用此方法可以獲得較好的效果，它對于提高管理效率、控制成本、精簡作業是十分有效的，但具體是否采用此法則應取決于企業生產過程的難易程度、成本效益原則以及管理層的綜合水平等實際情況。endprint