大企業稅務風險預警體系的構建
——基于AHP分析法

于姍姍

(遼東學院 經濟學院，遼寧 丹東118001)

一、引 言

稅務風險管理是企業風險管理的重要組成部分。企業的各項活動均會產生財務核算，而財務核算方法的差異將直接導致企業稅務核算結果的不同。企業稅務風險主要包括兩方面：一方面是企業未遵循稅收法律法規納稅(未繳納、少繳納等)而導致的稅務風險(補稅、罰款、刑罰和信譽損害等)；另一方面是企業對稅法的解讀出現偏差而導致的稅務風險，如多繳稅款而造成的不必要的財務損失等。把企業風險管理納入到企業財務管理中，有利于企業和稅務機關管理效率的提高，有利于征稅和納稅成本的降低。[1]稅務風險也可理解為稅務責任的一種不確定性，并且這種不確定性主要來源于企業財務報告、經營狀況、稅法的遵守等方面。[2]因此，企業稅務風險管理的本質就是企業風險管理中針對納稅核算環節的管理。

2007年6月，國資委頒發了《中央企業全面風險管理指引》，將企業風險管理作為企業管理者考核的重要內容。2009年5月，國家稅務總局發布了《大企業稅務風險管理指引(試行)》(以下簡稱《指引》)，是我國首個正式下發且針對企業稅務風險管理的具有指導性意義的文件，預示著我國已將大企業稅務風險管理作為企業風險管理的重點管控目標。《指引》對大企業稅務風險管理的識別、分析、評價等環節進行了全面的指導和布署，為大企業全面、系統和持續地獲取內、外部信息，進而有針對性地加強稅務風險管理提供了政策導向。大企業應該結合自身實際，分析和評判稅務風險發生的條件，準確查找企業內部稅務風險因素，正確評價稅務風險對于企業稅務管理目標達成所造成的影響，進而合理安排企業稅務風險管理的策略。

與中小企業不同，大企業具有規模大、業務廣泛、機構復雜等特點，這一方面與其可觀的稅收貢獻相適應，另一方面也成為了稅務風險管理的制約因素。2014年，113家中央企業向國資委提交的《企業風險管理報告》顯示，僅有34家企業建立了風險管理信息系統。*參見國資委企業改革局《2014年度部分中央企業全面風險管理匯總分析報告》，http://www.docin.com/p-1030991705.html。由此可見，我國大企業風險管理體系和風險預警系統的構建工作亟須加強。由于企業稅務風險的發生和企業的業務指標相關聯，因而可通過選取企業稅務風險預警指標，進而構建企業稅務風險預警體系，用以觀測、防范和化解大企業潛在的稅務風險，為大企業稅務風險管理提供理論依據和參考。

西方發達國家對企業稅務風險問題的研究已有百年的歷史，我國對于企業稅務風險的研究只是近年來才引起學界和政府部門的關注。國內對于企業稅務風險的研究多局限于基礎理論研究如定義、原因、分類等，研究方法也多拘泥于規范分析；有關稅務風險管理體系的構建，往往偏重于其定義和必要性的研究，而涉及企業稅務風險預警機制的構建與實施的研究還有待加強，構建稅務風險管理體系的理論探索還有待進一步充實和深化。

AHP分析法，即層次分析法，是由美國運籌學家托馬斯·塞蒂(T.L.Saaty)于20世紀70年代提出的，后來被廣泛應用于金融、稅務、審計等風險預警模型研究，是一種定性和定量相結合的分析方法。將AHP分析法引入大企業稅務風險研究領域，有助于建立客觀、合理的稅務風險預警模型，為大企業稅務風險的觀測和度量提供有力的依據。

二、大企業稅務風險預警指標的選取

根據風險產生原因的不同，可將大企業稅務風險劃分為外部風險和內部風險兩大類。企業外部稅務風險主要指企業受外部環境影響而引發的稅務風險，主要來自稅收立法、執法、稽查等因素。內部稅務風險主要體現為內控制度不完善、稅務風險意識淡薄、內部審計制度不健全等方面。[3]由于企業對外部稅務風險的控制能力較為薄弱，因而研究企業稅務風險主要是針對企業內部風險來進行的，其度量指標的選取也主要是考量企業內部稅務風險的影響因素。

(一)大企業稅務風險預警指標選取的原則

構建大企業稅務風險預警模型的前提是選取風險預警指標。企業稅務風險系財務風險的一種，并具有法律風險的特點。實務中，企業稅務風險管理的定量分析具有針對性、準確性、時效性，較定性分析有明顯的優勢；同時，企業結合自身經營活動的財務數據，篩選稅務風險預警指標，建立企業稅務風險預警模型，其分析結果更具說服力和準確率。因此，企業應注重日常經營活動的財務數據的匯總和整理，建立稅務風險預警模型分析數據庫，從而為企業稅務風險評估、鑒別奠定基礎。

鑒于大企業在人力資本、企業文化、政策解讀等方面具有相對優勢，而法律風險僅適用于定性分析，且具不可控性，因此筆者僅針對財務指標選取大企業稅務風險預警指標。為了建立一整套敏感、有效的稅務風險預警指標體系，在預警指標的選取過程中需要遵循兩項原則：

1.實務性。所選取的財務指標應能從企業的會計報表(如企業年報、季報等)中直接或間接獲取，且概念明確、計算簡便。

2.敏感性。大企業稅務風險預警指標應較為顯著地反映企業稅務風險隱患，建立大企業靈敏度較高的稅務風險預警模型，進而為企業稅務風險管理提供風險預警和決策依據。

(二)大企業稅務風險預警指標的選取和層次結構

大企業財務指標是企業管理和經營情況的晴雨表，也可作為企業稅務風險的參考依據和預警指標，企業可通過財務指標的變動幅度測定和防范稅務風險。而交易和會計核算風險源于企業內部管理控制，且具有可控性，因此大企業可以通過財務風險預警指標數據的變動幅度來發現企業潛在的稅務風險。筆者結合大企業內部風險特征，將大企業稅務風險作為一級指標，下設資產管理、生產銷售、盈利能力三類二級指標，二級指標下均設立三級指標。其稅務風險預警指標及層次結構如表1所示。

表1 大企業稅務風險預警指標及層次結構

1.資產管理類指標。資產是企業創造價值的根本，也是企業利潤的源泉。企業稅收負擔與企業總資產有關，可作為企業財務風險預警指標，用以評估企業稅務風險。[4]資產管理類指標由銷售資產比率、成本存貨比率、應收賬款周轉率和資產負債率四個指標構成。各指標的計算公式及含義如表2所示。

表2 資產管理類指標匯總表

2.生產銷售類指標。生產銷售收入制約企業納稅額度，企業可通過對收入和成本的分析來監測和防范企業稅務風險。生產銷售類指標包括稅金負擔率、銷售成本率、銷售期間費用率、銷售外支出率四個預警指標，其基本公式和含義如表3所示。

表3 生產銷售類指標匯總表

表 4 盈利能力類指標匯總表

3.盈利能力類指標。盈利能力是企業遵循利潤最大化原則獲取收益的能力。利潤是企業經濟效益的體現，也是企業繳納稅金的根基。利潤的高低不僅取決于企業的經營和管理水平，也可能存在潛在稅務風險所造成的假象，如多計費用、少列收入等稅務風險。筆者選取營業業務利潤率、資產利潤率、凈資產利潤率三個指標作為大企業盈利能力的預警指標，其基本公式和含義如表4所示。

三、基于AHP分析法的大企業稅務風險預警模型

(一)構造層次結構模型，選擇預警指標

通過對現實問題的深入分析，將各個影響因素按其從屬關系進行分層，上一層因素包含下一層因素，下一層因素從屬于上一層因素，并對上一層因素產生影響。層次模型自上而下被依次稱為目標層、次級目標層、準則層、指標層，可依次用A、B、C、D層表示。目標層只有一個因素，而其下屬各層可存在若干因素。在構建大企業稅務風險預警模型時，首先要對影響企業內部稅務風險管理的因素進行分解，AHP分析法強調將影響因素自上而下按層次劃分。如上所述，筆者從資產管理、生產銷售、盈利能力三個方面研究大企業稅務風險管理，所構造的層次結構模型和預警指標如表1所示，即目標層(A層)包含1個一級指標；次級目標層(B層)包含3個二級指標；準則層(C層)包含11個三級指標。

(二)構建判斷矩陣

表5 判斷矩陣向量aij取值規則

在構建判斷矩陣之后，通過對矩陣特征根的求解，即可得到各層每個因素對于上一層因素的影響權重。在此，有兩個問題需要注意：其一，在現實經濟中，各因素所占權重可通過企業內部排序來進行取值評分；其二，當矩陣向量數量眾多時，可通過方根法求得特征根的近似值。以表1中盈利能力類(B3)指標為例，方根法求解步驟如下所示：

S企業在度量本企業的稅務風險時，通過業內專家組評分的方法確定了企業營業業務利潤率、資產利潤率、凈資產利潤率相對于盈利類指標的重要度，以及資產管理、生產銷售、盈利能力相對于企業稅務風險的重要度，建立了這三層間的判斷矩陣。同樣，以A-B層、B3-C層為例，其評分結果代入判斷矩陣得：

(三)判斷矩陣一致性檢驗

判斷矩陣的一致性檢驗是指在對各個層次因素相互影響力進行比較的同時，上述所構建的正互反矩陣其比較結果應是前后完全一致的。即矩陣A是完全一致的，則有aijajk=aik，1≤i,j,k≤n。構造正互反判斷矩陣較為容易，但是要求判斷矩陣比較結果前后一致則比較困難，尤其是在影響因素數量較多時。因此，在實際應用中，判斷矩陣可存在一定程度的非一致性。在這里，需要采用一致性檢驗指標和隨機一致性指標對判斷矩陣一致性進行檢驗。

1．一致性指標CI

2．隨機一致性指標RI

表6 RI的取值規則

3．隨機一致性比率CR

下面，以上述S公司稅務風險預警模型中A矩陣為例，檢驗其一致性，并判斷各因素對企業稅務風險的相對權重是否有效。

即可判定矩陣A通過一致性檢驗，故各因素對于企業稅務風險的相對權重有效。

四、結論與建議

在確定了企業各個指標對企業稅務風險的相對權重以后，可分別對上述11項指標進行打分，以便于企業對稅務風險進行度量和比較。參照同行業稅務風險平均值就可判斷出企業是否存在稅務風險及其大小，依此，企業管理者對企業潛在稅務風險進行防范和治理，從而提高企業的經濟效益和社會信譽。大企業建立稅務風險預警模型，對企業可能存在的稅務風險隱患適時監控和整改，還應注重以下幾個環節的完善：

(一)評價和健全大企業稅務風險管理內控制度

企業管理層應對企業進行準確定位，建立一套系統和科學的稅收風險內控機制，對各類潛在和現實的稅務風險制定切實有效的解決方案。首先，明確涉稅部門的職能授權。管理層對涉稅環節的各個部門明確職責、范圍、人員等，任何部門和個人都不得超越權限做出可能引發稅務風險的決策。其次，建立財務部門稅務風險內控機制。加強對財務人員的政策法規和制度準則的教育和培訓，注重財務和法律人才儲備，提高相關人員業務素質，保證預警指標數據采集的有效性。切實破解稅收人員和企業業務人員信息不對稱的瓶頸。再次，建立健全企業內部涉稅信息傳導機制。全面梳理企業管理部門職能，針對企業各個部門間內部涉稅信息溝通不暢問題，建立一套完整的涉稅信息傳導體系，為部門間的監督和溝通創造便利條件；同時對傳達方式、涉密等級、應用范圍等方面進行規范。

(二)制定和遵循大企業稅務管理的基本流程

在運用稅務風險預警模型及時發現和糾正潛在稅務風險的同時，要注重企業稅務風險管理的程序化、規范化建設。應制定企業稅務管理的基本流程，如圖1所示。

圖1 大企業稅務管理基本流程

(三)構建和完善企業稅務風險預警模型和財務數據庫

由于各個企業管理模式、企業文化等方面存在差異，故各個企業所求得的各指標稅務風險相對權重和專家評分也各不相同，因此企業應不斷完善自身稅務風險預警模型，注重稅務風驗預警指標數據庫的完備性和準確性，認真篩選預警指標，準確計算各指標相對稅務風險的權重，為企業規避稅務風險提供客觀依據和理論參考。

[1]徐燕雯.芻議房地產開發企業對稅務風險的化解[J].集團經濟研究,2006,(11).

[2]程明紅.建立稅收風險管理體系,提高稅收管理水平[J].稅務研究,2002,(2).

[3]張云華.企業稅務風險原因分析與制度設計[J].稅務研究,2016,(9)8.

[4]樸姬善.對吉林省上市公司稅務負擔影響因素的實證分析[J].東疆學刊,2005,(10).