財務報表舞弊審計淺議

王敏+董小旗

[提要] 當今社會經濟快速發展，不少企業為了自身利益對財務報表進行粉飾加工，通過虛增或降低不同項目的金額，虛構業務虛開發票等手段對外公布經過加工過了的虛假的財務報表，以達到為自身賺取最大利益的目的。為減少財務報表舞弊所帶來的危害、維護經濟市場秩序、使經濟市場穩定健康持續發展，財務報表審計越來越受到社會各界的重視。財務報表舞弊現象層出不清，形式多樣，由此也加大了注冊會計師對財務報表審計的難度，這也就對審計的要求更加嚴格。

關鍵詞：財務報表舞弊；審計；注冊會計師

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

收錄日期：2017年11月2日

一、什么是財務報表舞弊

財務報告舞弊是通過對財務報表、財務報表附注和其他應披露內容進行人為的、有意識的篡改從而對財務報告使用者進行欺騙或者誤導。財務報表包含了財務報告的主要信息，也是對外報送數據的主要依據，并且財務報表是財務信息使用者主要的需要信息。但是在各種利益的驅使下，還是會頻繁出現財務報表的舞弊現象，所以在這種大環境下，財務報表審計顯得越來越重要了。隨著市場競爭的加劇和市場環境的變化，近年來企業財務報表舞弊行為層出不窮，嚴重影響了正常的市場秩序，破壞了社會主義市場經濟制度，觸犯了國家相關的法律法規。

二、財務報表舞弊的后果

（一）財務報表舞弊對企業的影響。財務報表包括：資產負債表、現金流量表、所有者權益變動表、利潤表和附注。企業的管理需要多方面的決策，這些決策都離不開企業對于會計數據的分析和理解。如果財務報表虛假，不僅不能發揮財務報表應有的職能，而且還將導致決策的失誤，給企業造成不可估量的損失。長此以往，必然弱化企業管理的基礎工作，使企業失去生存和發展的基礎，更會損害企業形象。

財務報表舞弊導致向企業管理者或者企業所有者提供的信息不準確進而導致管理者或者企業所有者對企業的實際經濟情況和經營成果做出錯誤的判斷，從而使管理層和企業所有者對該企業做出錯誤的決策。例如：如果將財務報表的主營業務收入粉飾收入額，同時虛增了應收款項的金額，降低了存貨數量，在此情況下企業的管理層很可能會在下一年度加大產品的生產量，同時企業又面臨著應收項目收不回來的問題，在這種情況下，企業很可能會資金鏈斷開，但在短時間內企業又籌集不到足夠的資金，所以此次資金鏈的斷開對于企業來說有可能是致命的，企業很可能因為此次財務報表的舞弊而導致破產。所以，財務報表的舞弊對企業的影響是嚴重的。

（二）財務報表舞弊對報表使用者的影響。會計信息使用者包括：投資者、債權人、政府、職工、其他利益主體和社會公眾，企業的相關會計信息正是為了這些與企業相關的各種經濟決策提供信息支持。如果企業對外報送的財務報表是經過粉飾加工了的，就會導致與企業相關的各種經濟利益相關者包括政府在內受到蒙蔽。債權人會根據該企業的經濟狀況償債能力來決定是否借給該企業資金。投資者則需要根據該企業的盈利情況來決定是否向該企業投資。如果企業對外公布了的財務報表中的本年利潤是經過虛增的，以及應收和存貨都是經過粉飾過的，投資者很可能被虛假信息誤導進行了錯誤的投資決策造成血本無歸。財務報表的舞弊行為會造成資本市場的不正常發展，侵害了投資者、債權人以及社會公眾的利益。財務報表的舞弊嚴重地違反了市場公平公正的原則，對資本市場持續穩健發展起到了很大的阻礙作用。財務報表舞弊是一種為企業自身利益對財務報表使用者極不負責的欺騙行為。所以，為了資本市場的健康發展，降低財務報表的舞弊行為出現的概率不僅是會計師事務所以及審計機構的責任，更是每一位公眾的責任。

三、財務報表審計的難點

（一）管理層參與。財務報表的舞弊與因錯誤導致的報表錯報不同，財務報表的舞弊行為是企業內部人員主觀設計的，注冊會計師在審計的過程中會受到種種誤導和掩飾。因此，審計財務報表的舞弊現象會比財務報表錯報難。舞弊財務報表大多是高層參與指揮或設計的（企業管理者為了使自身利益最大化，進行了對財務報表的篡改。例如：企業如果想減少繳稅，很可能會減少利潤數額并且增加成本和費用項目的數額。如果企業想吸引更多的投資者很可能會虛增利潤和資產，造成公司經營狀況良好的假象），而很多上市公司的CFO曾經是審計師或者是非常優秀的財務人員，非常熟悉審計的方法及策略，會有針對性地設計一些看起來合理的指標和數額，或者是將虛增的數額分散到多個不同的經濟業務中去，在多筆經濟業務中大大加大了審計的難度。甚至他們對審計師可能提的問題也早已做好了解釋并統一口徑，增加了審計難度。并且，企業管理層可能因為時間和成本的原因給來進行審計的會計師施加壓力造成會計師主觀判斷錯誤。甚至企業可能在本企業下的子公司或者分公司進行利益輸送，整個集團統一設計好的利益輸送方式很難被會計師發現。所以，對于有管理層參與的舞弊行為進行審計有一定困難。不僅考驗會計師的專業能力，更是對會計師職業判斷的一種考驗。

（二）外界聯合舞弊。往往企業的財務報表的舞弊行為不是企業獨立完成的，而是通過與外界購銷單位或者銀行等聯合來進行舞弊的。例如：當企業進行了銀行存款的虛增，為防止注冊會計師進行銀行對賬查出問題，企業可能聯合銀行進項銀行對賬單的篡改和偽造；當企業為了虛增利潤而增加購銷業務時，會與來往單位進行聯合虛開發票，該企業會和來往單位形成“利益共同體”，甚至企業為了增加或者減少應收款項數額，在會計師對應收款項進行函證時，企業早與對方企業做好了溝通。因此，即使注冊會計師是按正常審計流程進行審計的也很難發現有外部單位共同參與的舞弊行為。類似這樣的有外界聯合參與的舞弊行為給財務報表的審計帶來了很大的困難。

四、財務報表審計應對策略及建議

（一）提高注冊會計師自身素質。在財務報表舞弊現象泛濫以及舞弊手段層出不窮的情況下，如：銀廣夏、萬福生科、綠大地等出現的嚴重舞弊現象。注冊會計師應始終保持專業的懷疑態度，在檢查各項憑證時認真負責。最后出具的審計報告的真實性和可靠性還是要注冊會計師負責的，所以注冊會計師自身的素質對于審計工作的質量有很大的影響。提高審計人員的專業水平以及業務能力，對各種工作做到游刃有余；并且注冊會計師要具備創新精神，面對完全陌生的新問題能夠有能力去有效解決。同時，如果注冊會計師與被審計單位存在經濟利益關系或者與該企業主要管理者存在其他私人關系，注冊會計師應當保證不被這種關系影響進而對審計結果做出結論。所以這就要求注冊會計師應當在審計企業財務報表時保持絕對的客觀和公正。

（二）在審計前做好充分了解。會計師事務所在承接企業審計業務之前不僅要對企業自身做好充分了解，也要對管理層做好一定的了解。充分了解企業的營收狀況、運作機制、公司性質等，看是否有不常規現象出現。例如：如果一個連鎖零售型企業，應收賬款過多，就可能要考慮報表造假了。因為零售型超市一般都是現收的收款方式，并且每筆收入款項額度都不大。在對企業做好充分了解之后，要評定自身的業務能力，考慮自身是否合適承接該企業的業務。如果通過一系列的調查和評定發現自己并沒有能力勝任該項業務，則該會計師事務所就不能只顧眼前利益貿然承接該公司的業務。

（三）建立完善的法律懲罰制度。我國監管部門目前對于企業的監督體系不夠完善，導致了舞弊者存在僥幸心理，舞弊事件頻發。雖然我國證券市場一直強調上市公司信息披露真實、完整、及時，需符合公開、公平、公正的“三公”原則，證券法、刑法等相關法律對上市公司財務報表舞弊亦規定了民事、行政及刑事責任，但現實中上市公司出現財務報表舞弊行為后相關各方民事賠償難度較大，證監會等相關政府機構的行政處罰力度較低，刑事責任方面，相較其他刑事犯罪，刑事處罰力度亦相對較小。所以我國要進一步完善相關會計法律，進而規范資本市場的會計報表舞弊的行為，保證資本市場健康發展。

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