制度化視角下會計穩健性問題分析

黃震

摘 要：重點分析了會計穩健性的發展與制度演化的關系，會計穩健性無論是在市場經濟服務方面，還是在財務工作方面，都發揮著非常重要的作用。通過分析制度演化發展的理論過程，來開展研究會計穩定性工作，會使會計穩定性發展得更完善，更好的為生活實踐服務，為社會發展盡獻力量。

關鍵詞：會計穩健性；演化制度；穩健性

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A doi：10.19311/j.cnki.16723198.2018.05.056

1 會計穩健性和制度演化的定義

一九八三年會計穩健性的定義在中國會計行業中被提出加以采用，最初不是在中國提出的，它是由國外引進來的，因此開始的相對比較晚，所以發展得比較慢，一直都備受熱議。

歷經幾十年的時間，業內專業人士對會計穩定性是否符合中國的基本國情，是否還要繼續研究下去，意見不統一，長話說的好，理論可以用來指導實踐，因此會計穩健性是否實用，是否符合中國國情，這必須由實踐來決定。所謂“制度”是指：生活中大部分人基本都可以遵守的固化的習慣與思維定式，它的產生與人的衣食住行息息相關，包含了人類相互交往的關系和人與社會環境的關系。會計穩健性的產生最初就和管理制度，標準的行為規定的定義有關，因此會計穩健性實際上就是指的制度問題。爭議推動了學科的發展，同樣各種各樣的意見和建議推動了學科發展的演變。

會計穩健性爭議通過制度演化觀點來研究，可以看出某些管理層在一定領域認可了它的影響，往往又無法通過演化發展的觀念來正確分析慣例的動態規律，所以在自身的邏輯領域里出現了矛盾。想要使尷尬的狀態有所改變，就要做到用動態長遠的目光去發現研究問題和制定制度，全面的來分析事物的發展。

2 國內外會計穩健研究概況

通過戈弗雷等人對會計理論的分析，可以分為幾種情況，可以從通用科學階段、規范階段與實證階段對國外會計穩健性來總結說明。在通用階段部分科研人員對會計穩健性的認識還只停留于表面，是單方面對問題加以簡單解釋的初級狀態，是通過自己的經驗來下定論的，通過經驗來處理問題，在這個處理的過程里沒有邏輯思維成分。規范階段研究者又都把注意力集中到計量研究上，缺少規范制度和計量標準，因此對會計穩健性的研究不統一，各有各的標準。

規范階段的研究只是探討了會計穩健性的工作內容，并沒有應用到實際工作里，沒有產生實際的效果。在實證階段會計穩健性的研究是由會計規范與科研隊伍構成。因為研究的目標不統一，所以致使研究成果也只能成為一個參照物。不同的研究角度，獲得的結論也都不同。和其他國家的科研相比，中國目前的科研處于初級階段，還有待提高，可以說中國的部分研發有很多模仿的成分。假設可以通過演化發展的目光來分析會計穩健性問題，肯定能取得很大的進步，取得有意義的結果。

各個行業都會有演化發展的過程，同樣包含了制度經濟學。實際生活里，每個學派的學者對制度經濟學都有不同的見解，都堅持想把自己的見解變為科學依據，使其他人都能來遵守。但是這很難實現，因為世界上所有事物都在不斷變化，最大的共性就是一直在變，因此“制度”也是同樣的道理，也時刻在變化和有待提高，只有遵循社會發展的定律，才能和人們達成共鳴。如何完整全面的認識制度？應該先要弄明白制度演化的意義，更加深層次的制度研究必須把目光集中在如何在實際生活里應用，而不是集中在條條框框上，實實在在的引導人類如何迅速的發現制度構建規律，和解決處理實際問題。

3 會計穩健性演化分析

演化觀點里的所有事物都是一直在改變的。在演化研究的結構里，對于會計穩定性的演化過程實則是在以往的經驗里變成現實的唯物主義，是指在實踐里去演化，從表層到內層再到本質逐步進行分析探討，然后采用主體的不同性來研究會計穩健性的多種形式，最終我們依照主體本質特征來領導實踐工作，從實際工作里來逐漸完善。事實上，會計穩健性自身也是一種相對獨立的會計制度，現在的不確定性在未來都能實現。

會計穩定性和公允價值是互補的，相輔相成。會計穩定性在時間的因素下引發不確定性，因此可以說，它現在面臨的不確定在未來都是事實，公允價值的作用是重點分析現在與將來都不確定的金融工具，它是價值標桿，所以他們兩個一起肩負著對經濟完善的責任。當今社會，制度演化理論逐漸進步和標準化，急需收集更多的信息來壯大自己，通過采集各方面的資料，來證明它的科學性與可行性，因此它的發展需要建立在制度演化理論上。

所以說制度演化角度下的會計穩健性研究，處處充滿了驚喜，是基于理論與事實基礎上開展起來的學科，對社會的發展有著重要的意義。

4 會計穩健性面臨的困境

從古至今，人類一直嘗試著掙脫自然的束縛，向往著能左右自己的生存自由，盡管最初由于人們知識有限，工具也比較落后，所以起初那些行為如今看來是非常“荒謬”的，但是隨著社會的進步，私有資產的出現，加上人們的知識進步，他們發現可以采用文字和實體之間的關系來控制資源，因此在古時候國家產生后，統治者都是運用他們的政治權利來掌握這個知識，并且用知識來維護他們的權利和保護他們的資產；同期其余各階層也都在為自己的資產而奮斗著。在當時“如實反映”的環境里，部分 “創新者”出現了錯誤的動作，他們嘗試著采用低估收入高估支出去滿足對資產的私人享有，不過這個動作通過和統治者的斗爭中沒能成功，最后采用錯賬改正的方式存放在史冊里。

在世紀中期，會計依然承擔著維護私人產權的制度的角色。在莊官制里，主人通過管家一莊頭來負責莊園里的工作，并根據真實反饋的會計記載去考核代理人的管家一莊頭是不是工作認真，有沒有完成他的本職工作。作為管家一莊頭，他眾多的實踐促進了他認知的進步，可能是來自于對古時候里的“錯賬更正”引發的思考，“低估收入高估支出”又一次發生在莊園會計身上，但是當時的處境和古時候早已不一樣，創始人的知識與能力有了改變，因此這種創新后的結果為高估支出低估收入的規則變成定式，盛行在莊園會計內部，雖然看上去對管家一莊頭會產生一定的利益，可是這樣一來，基于共鳴而形成的規律已經演變成一個實際存在的“公正”了，在哲學領域里，可以符合當事人對自由與公平的追求。endprint

隨著社會的發展，通過實踐人類明白了，價格下跌后再也回歸不到原來，成本和市值孰低法出現了，而且在人們當中達成一個共鳴，最后還被運用到教材里，從而加大了影響，雖然現在來分析，人們知道它并不合理，因為歷經一段時間，價格跌跌浮浮是正常的，但在當時的年代里，人們知識有限，按照“如實反映”的習慣，成本和市價孰低法在價格短時間里不會上升的狀態里，達成一個共鳴是可以被理解的，也是人類嘗試采用對會計創新去維護自身的資產不受外界影響。

當今社會，環境出現了翻天覆地的改變，人類的知識也越來越豐富，二十世紀左右，低估收入高估支出一直被審計師所使用，來對付管理者灌水經濟而產生的風險，基于行業自身利益，這種方法被審計師采用為自保方法，這在業內達成了共識，應用也非常廣泛，因為審計師在這個時候是以專業人士的名義來維護大眾的利益，所以這在內部取得了大眾的認可，變成一個常見的狀態。

不過隨著社會的進步，這種狀態發展到今天，已經不再適用了，原本低估收入高估費用的策略由于會計的發展而演化成多種狀態，在相同時期的規則選用無法一起滿足各個可能的“表型”。來自于不一樣的目的，各個階層的人們，例如股票持有者、管理層、債權人、和其余利益相關人都能在眾多規則里提取資料，不管選用那個規則，和帶來什么結果，在演化里都是可以理解的，無論最后是用那種“表型”呈現是根據具體的情況來決定的。這些全部來自于當事人在現有的規定結果里與知識水平力的博弈的結果，斗爭的平衡點揭示了共鳴的出現，也就是制度的出現。

5 從制度均衡轉向制度演化

重心的轉移從均衡的“會計秩序”轉向演化的“累積因果”。“會計穩健性”這個概念從一開始就備受爭議，主要是因為大家只看到了它的表面現象，并沒有與它的深層意義緊密的結合到一起。如果想改變這個局面，那這就要求我們擺脫經驗實在論的單一本文輪，而采用批判實在論的多面本體論。沒有深入去探究會計穩健性的深層規律和辯證關系，只是通過經驗總結的事實而根據慣性形成的一種規則和條款，那就是一種缺乏因果鏈條的規則和條款，這單單解決了“相關內容”并沒有解決到 “什么原因導致這樣的內容”，后者就像Devine（一九六三）的疑問：當會計師沒有鮮明條理的意見的情況下，就盲目的對相關文件采用穩健性導向，并沒有考慮到借鑒或是另外的完全相反的報告制度？

以生活經驗去分析會計穩健性，我們可以看到的為想象的、重復性的、反反復復發生的會計制度：低估純收益或純資本。這種經驗論的制度持續了這么長的時間，并不像外國學者們所認為的：建立在管家一莊頭的動機上能夠解釋的，不但由于機會主義無法長時間存在，因此無法解釋這個長時間存在的制度，并且由于中世紀會計狀態也只能代表著會計發展中的一個階段，即使承認這個事實動機的解釋，那么還有更深層的問題，“為什么會出現這個動機”想要解決這個疑問，我們應該從歷史里找答案，這才是演化經濟學研究的最主要的問題。

國外倫理學起初起源于古希臘哲學，來自于蘇格拉底與他的學生柏拉圖對“至善”的研究，蘇格拉底的論點是沉迷于追求無邊界的因果，會無法揭開事物的最根本原因，哲學也無法“從天上被拉回人間”。蘇格拉底指出事物的最根本原因和人的性是“善”，從此，倫理學問世了，主要用來研究怎么才能變成“完善”的人，和研究怎么通過“完善”的人建立團結友愛的社會制度。

因此，人們又一次回歸到“什么是會計穩健性背后的因果機制”的問題，把編著于古希臘的“至善”理論作為國外會計穩健性演化的因果機制的哲學理論。制度演化角度里的會計穩健性是一直改變的過程，它呈現出的萬象涵蓋了一個累積因果的規律，這種規律在以往歲月里的不斷變化就構成“本能—行為—習慣—慣例—準則”步驟工具上的會計穩健性現象。

6 結語

該文闡述了應該怎樣運用制度演化研究的成果來處理會計穩健性爭議問題，第一我們應該把研究重點轉到演化的“因果機制”，并且依照會計穩健性的多種制度方式配合相對應的運行機制；第二重建會計穩健性理念，并根據會計穩健性的不同制度形式配合以相應的運行機制，樹立本質—目標—準則—實務的理論研究步驟，指明會計穩健性的發展道路是不斷變化得會計穩健性，不僅包含了公眾心理、經濟規律、法律法規與科技發展等方方面面現象后的整體呈現。最終表明，相同的來源于不確定性的公允價值和會計穩健性都表明了會計適應環境變化的結果，兩方面是相互補充的，一起承擔著會計“反映其意該反映的那個真實”的重要責任。

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