管理會計在國有企業中的實踐應用

錢穎

摘?要：中美貿易戰、“一帶一路”、國企改革、“供應鏈創新與應用”，近年來經濟領域熱點頻出，中國企業面臨錯綜復雜的國內外形勢，出現了大浪淘沙的現象。國有企業是國民經濟和黨執政的經濟基石，2013年至今，習總書記在多個場合不斷強調要堅定不移把國有企業做強、做優、做大。本文以某公司為例，對管理會計在國有企業中的實踐應用現狀以及完善措施進行探討，以期建立現代企業管理會計制度，增強企業風險防控能力、提高經濟效益，協助企業管理者做好組織、規劃，為生產、市場及組織設計創新提供信息支持。

關鍵詞：管理會計;國有企業;實踐應用

中圖分類號：F275??????文獻標識碼：A??????文章編號：1008-4428（2018）12-0105-02

一、 引言

管理會計關注于企業內部，側重于為企業內部經營決策制定提供信息服務，內容包括收集、分類、處理、分析和報告信息，為管理者做出決策制定新戰略和評價現有戰略、評價企業各部門和成員的業績提供支持。不同于財務會計側重為投資者、債權人、供應商、稅務和政府機關等企業外部利益相關者提供信息，管理會計的范圍從傳統的已經發生的交易事項計量，拓展到記錄銷售訂貨量、產量、價格、資源需求量等信息，以實物或非財務計量為基礎的廣泛的業績計量。

現代管理會計起源于19世紀初可控的、多層次管理的企業如軍工企業、紡織企業等。19世紀中葉鐵路業的產生和迅速發展推動了管理會計方法創新如經營比率（經營成本收入比）。卡耐基繼而應用到鋼鐵公司，注重掌握成本信息，不間斷地改善產品成本結構，用成本計算單評價管理者和員工業績。19世紀末，大商業企業如西爾斯-羅巴克銷售消費品的規模經濟發展起來，采用了毛利率、存貨周轉率等評價企業獲利能力和周轉速度。20世紀初，杜邦公司設計了多個重要指標，建立杜邦分析體系，借助投資報酬率指標把資本分配到最獲利的部門，促進綜合性企業的發展。在1925—1985年管理會計發展停滯60年后，20世紀80年代，制造業企業的創新為管理會計提供了新的發展機會。

管理會計的發展進程表明管理會計理論創新總是與經濟形勢變化、企業現實需求緊密聯系的，其每次創新也為企業帶來效益的提升和企業管理水平的提高，為此推動管理會計在國有企業中的應用對做大、做優、做強國有企業至關重要。

二、 管理會計理論介紹

對于管理會計從業人員而言，主要工作包括編制預算、產品和服務成本計算、控制和業績評價、戰略成本管理等。目前管理會計理論通常包括本量利分析、全面預算、業績評價等。

本量利分析根據成本性態，分析固定成本和變動成本，決策是否生產某種產品、選擇何種交易方式等。在既有資源供給能力有限的情況下，為短期預算建立綜合模型，以使短期約束性資源使用效率最優化。

全面預算是通過企業內外部環境的分析，在預測與決策的基礎上，調配相應的資源，對企業未來一定時期的經營和財務等作出一系列具體計劃。以戰略規劃目標為導向，將計劃數字化、表格化、明細化，它既是決策的具體化又是控制經營活動和財務活動的依據，具有全員、全過程、全部門的特征。

業績評價，包括財務與非財務指標評價、關鍵績效指標法、經濟增加值、平衡記分卡。

三、 案例背景介紹

某公司成立于1978年，同中國改革開放一起，經過40年的發展，已成為一個在貿易與服務、工程承包、投資發展等領域有突出表現的現代制造服務業集團。2017年某公司合并營業收入740.86億，同比增長47.7%，實現進出口總額56.56億美元，同比增長32.2%。

某公司主營業務包括：大宗商品貿易與機電設備進口，園林機械、汽油與柴油發電設備、汽車零配件、高鐵零部件等機電產品，紡織服務產品的研發、生產、貿易以及新能源工程、船舶工程、環境工程等。實施“多元化發展、專業化經營”“貿工技金”一體化商業模式。公司大力推動產融結合發展，創新實施“產業+投資”雙輪驅動。

2017年某公司在貿易與服務行業，前三大貿易伙伴——歐盟、美國和東盟進出口同步增長，與部分“一帶一路”沿線國家的進出口增勢較好。但進入2018年以來，國際經濟貿易領域不確定因素增加，中美貿易戰打響，整體形勢而言，2018年1—5月，我國進出口總值18144.50億美元，同比增長 16.8%，其中出口9570.60億美元，增長13.3%;進口 8573.90 億美元，增長21%;貿易順差996.70億美元，下降 26.8%。機電產品、傳統勞動密集型產品仍為出口主力，貿易同質化競爭較為普遍。面對激烈的國際競爭，原材料成本上漲，匯率浮動，企業面臨巨大的壓力，做好成本控制，推行管理會計應用，這既是大勢所趨，又是切身需要。

四、 在管理會計實踐中遇到的問題

管理會計在國有企業中具有較好的執行基礎，已有不少實踐，也發現了許多方面的問題，面臨種種的困境。

（一）缺乏完整的理論體系和指引，缺少完善的案例數據庫

我國現有的管理會計所依據的一些理論源于國外引進，部分信息不適合我國國情，無法起指導作用。雖然日常經營活動中部分環節運用了管理會計，比如全面預算管理、作業成本法等，但在實踐中所運用到的理論知識只是皮毛，在工作中容易出現盲點，實踐遇到的瓶頸可以查找的參考案例較為有限。

理論與實踐存在一定的脫節，例如在成本性假設之外，本量利分析法還假設物價水平不變，產銷平衡和產品結構不變。現有教科書中列示的指標方法等純理論研究片面追求復雜模型。研究者在做數學模型的時候一般假設數據較為容易獲得，但在實際應用中由于獲取數據成本較高，或者基礎數據錄入時較為粗放，無法分析取數。

（二）公司管理層、決策層對管理會計的認識差異較大，應用范圍小

不同于財務會計作為對外報告的主體有詳細、嚴格的規定約束，管理會計沒有法律上的強制性，其應用取決于管理者主觀上的認識和財務人員對管理會計的掌握程度。

雖然目前某公司在一些領域已經應用管理會計，比如全面預算納入公司制定匯編，月度、季度、年度對企業數據多角度分析。但下屬子公司各有一套自己的體系，分析的是經營管理中的一部分數據，缺乏系統全面的分析討論。管理會計是全流程、全員參與的管理過程，與經濟核算相關的各個崗位均有涉及，但是傳統理念影響下，仍有大量企業管理部門將會計部門定位于核算職能，其他部門對要提供相關工作協助的重視程度不高，對于參與管理工作積極性不高，沒有充足的激勵，阻礙了管理會計在企業中的應用和推廣。

公司股權投資類別多樣（子公司、聯營企業、合營企業），組織層級較多（二級、三級、四級等子公司眾多），子公司、分支機構地理分布范圍廣泛遍布世界各地（歐美地區、大洋洲地區、日本、東南亞地區等等），業務模式差異大（貿易與服務、工程承包、投資發展），企業規模有大有小，個別企業規模小對管理會計決策和管理方面的需求不大，因此重視程度差異較大。

因此，公司缺乏制度化的管理會計體系與管理會計定位、發展、人員配備的長期規劃。

（三）企業信息化程度不足，阻礙了管理會計的應用

隨著科技進步，大數據、人工智能應用深入影響到了社會的方方面面。管理會計的數據支持來源于日常工作中，人工智能可以提高處理財會信息的質量，提高財會人員的工作效率，通過設定風險預警還可以提高風險管理水平。

目前公司多套財務系統并行，子公司使用包括自身研發財務系統、用友軟件，海外子公司各自使用當地軟件等眾多系統，多套系統之間缺乏有效的接口，數據收集、整理、分析的難度較大。同時有大量數據沉淀于業務系統、研發系統等，財務模塊與其他模塊互通性差。管理會計的許多信息來源于財務會計，由于兩者對數據處理方法不同，取數時會計人員需要花費大量的時間處理各類人工表，出現管理會計信息滯后現象，影響提供信息的效率和質量。

（四）管理會計人才的缺乏

作為一個系統工程，管理會計既分散于各個管理領域，又通過企業的組織形式系統地結合在一起。交叉滲透型綜合性學科特點，使得管理會計涉及會計、財務、戰略、運營、營銷、人力資源管理，對人員的要求較高，不僅需要管理學、行為科學、經濟學、數學等方面知識，甚至社會學以及心理學方面也要涉及。

財務人員往往受會計經驗影響來考慮問題，長期的會計工作容易形成思維定勢，容易束縛住思維的維度，通常從邏輯和嚴謹分析推理的視角考慮管理會計問題。日常工作中，管理會計的工作內容目前大部分還是由財務會計兼任，例如預算編制、財務分析、考核業績的計算。公司目前取得管理會計師資格證書的僅集團財務負責人一人，對于快速發展的企業來說是遠遠不夠的。

五、 提高現有管理會計實踐水平的對策

對于管理會計實踐中出現的問題，面臨的困境，從國家到公司層面都在進行著各種努力。

（一）國家層面正在建設有中國特色的管理會計體系

推廣管理會計首要是適應我國國情，各大院校、機構開展管理會計理論研究，擬定管理會計實務的基本框架。對現有理論與方法，區分是否可以直接應用？哪些可以應用？為暫時不能應用的理論創造條件，使得它應用條件成熟。

學術界有理論而容易脫離實際，實務屆有較多的經驗但難以得到系統的歸納和總結，需由學術界與實務界共同開展案例研究，形成系統、完善的案例庫。理論工作者深入企業，了解企業需求，為企業出謀劃策，總結歸納成功企業創新的科學管理辦法，增加案例價值，給廣大企業會計人員提供業務指引，知道經營活動哪些領域應當或可能用到管理會計，哪些理論可以用來解決實際問題以及如何操作。

（二）加強管理層對管理會計的認識和理解

一項制度的推行，管理層的認識起著至關重要的作用，要提高管理會計水平企業決策者需要有較高的認識。如果沒有大力的推廣，有力的支持，這一切都是空中樓閣，無法落地。

為此公司組織一系列培訓、宣講，安排各級管理人員學習相關知識，邀請獨立董事南京大學教授為公司管理層闡述相關理念，邀請外部專家提供專業指導，從而提升各級管理人員對管理會計的認識，加強執行的內部環境。同時加強各個部門之間的交流，使溝通順暢，效率提高。

（三）加強信息化建設、推動業財一體化

面對企業管理信息收集、整理、計算、分析中的難題，信息系統完善非常重要。管理會計的實施需以信息化平臺為支撐。

目前公司在信息化建設從兩方面著手，硬件方面加強配備，軟件方面更新升級。引入先進ERP系統，提出具體的個性化定制，制作多系統接口。引入人工智能、推動建立云計算和大數據支撐的財務共享中心，將管理會計內化在企業信息化系統中。加強財務識別，會計核算效率和質量，應用于財務分析、經營預測。

通過信息系統建設，用業財一體化對各板塊、環節的生產經營沉淀的大量數據進行專業性整合，通過數據變化提供預警，有效防范企業風險。根據具體的數據分析來做未來經營決策支持，例如分析具體產品的成本、盈利水平、投資回報、訂貨量變化等決定未來生產資源分配，通過客戶、市場分析決定未來的市場拓展資源投放。

（四）進行績效體系考核改革，增強員工參與積極性

大部分企業管理會計人員和財務會計人員邊界是模糊的，融合不可避免，管理會計應用的領域不僅包括傳統的成本決策、責任會計和業績評價，還包括了投融資管理等。努力提高管理會計人員的綜合素質是提高管理會計水平的人力資源支持。

為此，公司一方面鼓勵員工自我學習，同時定期進行培訓，邀請權威人士傳授知識和經驗;另一方面在進行薪酬改革的時候，明確了各級管理人員的晉升條件，將CMA證書的取得作為晉升的有利條件。公司通過內部征集主管級別人員和經過考核的普通員工，組織蘇財培訓班，進行長時間培養和考核，為后續企業管理提供人才儲備，為梯隊建設創造有利的條件。

同時，調動其他管理部門參與的積極性。當代管理會計的發展，事實上很多創新是工程師和會計師共同完成的，例如金屬制造業的一群機械工程師首先發明了科學管理運動彌補了成本計算方面的空白，進行了作業成本法、標準成本法方面的創新。因此，公司也鼓勵其他部門的人參與到公司管理會計工作中來，從而提高管理會計的水平。

六、 結束語

基于對管理會計核心價值理念的認識，某公司在管理會計的實踐過程中，抓住契機，大膽改革、勇于實踐，為管理會計提供整體制度設計、工作定位、發展規劃、人員配備、信息化支持。圍繞戰略的制定與執行，通過會計信息的分析，來合理配置公司的軟資源（組織設計、流程再造、激勵制度、企業文化）與硬資源（各種資產的安排），以及實現軟硬資源的有效結合，協助企業管理者做好組織、規劃，為生產、市場，為組織設計創新提供信息支持，實現國有企業的做大、做優、做強。

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