會計師事務所審計質量影響因素探究

唐一恒

[提要] 近年來，隨著資本市場完善和投資需求增加，投資者對財務報告的真實性與準確性也提出更高要求，進而從客觀上要求具有更高的審計質量。通過計量經濟學模型分析，進一步論證會計師事務所審計質量諸多因素的綜合影響，厘清它們的直接影響關系，得出從業人員能力影響度最大，事務所聲譽占有最大的中心度，只有審計任期是結果因素，其他都是原因因素的結論。

關鍵詞：審計質量；實證研究；財務報告

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2017年12月27日

注冊會計師審計在保障資本市場資源配置、維護市場經濟穩定方面有著十分重要的作用。然而，從注冊會計師審計發展的歷程來看，會計師事務所參與上市公司財務舞弊、提供虛假審計報告的違法違規行為時有發生。其中以銀廣廈和安然事件最令世人震驚。

基于此種情況，注冊會計師要極為重視審計質量才能確保會計師事務所在行業內的信譽，而且可以遏制整個經濟環境呈現惡化的趨勢。因此，本文力圖通過線性回歸的方法對審計質量影響因素進行識別，從而從數量模型的角度全面研究會計師事務所的審計質量及其諸多影響因素的綜合影響。

一、文獻回顧和綜述

為便于研究開展和模型的建立，我們首先對相關文獻進行回顧和綜述。國內學者對于影響會計師事務所審計質量影響因素研究的視角可以歸結為以下幾個方面，即事務所規模、事務所行業專長、審計獨立性、審計任期、審計費用以及非審計服務等單一因素對會計師事務所審計質量影響方面。綜述如下：

1、有關事務所規模與審計質量的研究。原紅旗（2003）、劉峰（2007）、劉文軍（2010）、郭照蕊（2011）等學者，分別從審計意見類型和盈余管理角度對審計質量與事務所規模進行了研究，研究結果分為兩種觀點，一種觀點認為在審計意見的代替變量下，會計師事務所規模與審計質量的數量關系不顯著；另一種觀點認為在審計意見類型做代替變量時事務所規模對審計質量具有促進作用，但以盈余管理為目標時，事務所規模可能抑制審計質量的提高。

2、有關事務所行業專長與審計質量的研究。漆江娜（2004）、張奇峰（2005）、陳濤（2006）、蔡春（2007）、劉文軍等學者對事務所行業專長與審計質量關系進行了研究，研究表明，“四大”審計質量高于非“四大”，審計師行業專長與審計質量二者也可能出現負相關關系。

3、有關審計獨立性與審計質量的研究。王躍堂（2003）、王進朝（2011）等學者指出，大股東及其他法人股即對審計意見顯著影響之間的差異，大股東可能左右標準審計報告的出具，而審計委員設立等手段的實施，可以提高審計的質量。

4、有關審計任期與審計質量的研究。劉啟亮（2009）、王健妹（2010）等學者以應計利潤為審計質量的代替變量時，研究表明事務所任期與審計質量呈倒U型的非線性關系，而江偉（2011）、劉繼紅（2011）等學者在指標選取時，選取可以出具持續經營審計意見作為審計度性的代替變量，得出了較長的審計任期對審計質量具有負作用。

5、有關審計收費與審計質量的研究。對于審計收費與審計質量的關系，眾多學者的結論達不到有效的共識。蕘華英（2010）學者提出，當以應計利潤作為審計質量的替代變量時，審計費用與審計質量出現負相關。同時，學者段春明（2011）在其論文中提到，妄圖用審計費用收買審計意見是不可行的。此外，席維娟（2012）指出，審計費用遵循了定價機制理論，所以審計費用和審計質量有顯著正相關關系。但金蓮花（2010）指出中國審計市場需要規范和專業的管理，審計費用并沒有完全遵循市場定價機制，審計費用對審計質量的影響并不顯著。

6、有關非審計服務與審計質量的研究。葉少琴、劉峰（2005），董普田（2007）等學者從各種非審計服務出發，利用多種定量方法研究了審計質量和非審計服務的關系，他們認為非審計服務可以提高審計質量，但同時受到市場的約束。

國內學者對審計質量的研究主要沿襲外國學者的思路，同時還立足我國審計市場地域性，得出基于我國國情的諸多審計質量單一影響因素的結論。但是，由于審計質量沒有明確的計算公式，只是概念性的界定，所以就沒有明確的替代變量來進行實證研究，由于代替變量的選取不同，導致眾多學者的結論也不盡相同，甚至出現矛盾的情況。

可以達到共識的是，雖然不同學者在不同單一的影響因素的角度展開了研究，但都承認審計質量是受到諸多因素的同時影響的，并且不排斥其他因素對于所研究因素的抵觸作用，這就為我們開展諸多因素同時對審計質量的綜合影響提供了寶貴的經驗借鑒。同時，在以往的研究中可以總結出審計質量的相關因素，這就為本文所研究的綜合因素的選取提供了理論支持，在研究方法的選用上也有一定的借鑒意義。

二、影響因素分析

鑒于以往對于單一因素影響的研究不能透徹地分析審計質量的整個體系，從而得出的結論也缺少有效的理論統一，本文試圖從系統的角度出發，在一定的數學模型的輔助下，全面考核會計師事務所審計質量的綜合影響因素。

因此，本文主要針對2016年的百家事務所進行研究。根據當經濟系統達到帕累托有效時的“20-80”原則，我們認為前百家事務所中的前20%事務所掌握著整個前百家事務所的80%資源，所以研究時選取在百家事務所中排名前20的事務所進行研究。

本文采用數據全部來自于中國注冊會計師協會網和國泰安數據庫（CSMAR）。我們根據抽樣原則，抽取了18個樣本，利用STATA14.0軟件，對Logit模型進行了計算，計算結果如下：方程的擬合優度為0.619（R2），表明擬合良好，估計方程是：

Y=10.572-0.3X1+0.54X2+44.672X3-13.308X4+112.459X5+0.408X6+u

其中，審計意見（Y=1時，標準無保留意見，Y=0時，非標準意見）、審計收費（X1）、從業人員能力（X2，中注協公布的注冊會計師指數）、會計師事務所聲譽（X3=1時，“四大”審計；X3=0時，非“四大”審計）、審計成功率（X4）、會計師事務所審計獨立性（X5，審計收費占該會計師事務所全部審計收費的比值）、審計任期（X6，同一事務所為該公司服務的年數）作為自變量來擬合方程。我們認為，當為標準無保留意見時，審計質量越好。endprint

1、審計費用、審計成功率和審計質量呈負相關關系。也就是說，審計費用的增加、審計成功率的提高會使審計報告向著非標的方向演進。從會計師事務所角度考慮，審計費用的一味提高會降低事務所的獨立判斷能力，造成虛假報告，從而導致審計質量的下降。審計費用對于審計質量的解釋仍然是與其他因素相互聯系的；同時，審計成功率的提升，會促進會計師事務所的審計報告嚴苛化，從而使審計報告出現標準無保留意見的概率降低。觀察審計成功率的系數，還可以看出審計成功率對審計質量影響的邊際效用還是相當值得被重視的，審計成功率每上升1個百分點，審計報告中出現標準無保留意見的概率就降低13.308。

2、從業人員能力、會計師事務所聲譽、審計獨立性都與審計質量正相關。這說明，從業人員能力的提升、會計師事務所聲譽的提升、審計獨立性的提升都能使審計質量提升，邊際均不盡相同，表明在綜合考慮六大因素時，其對審計質量的影響程度是不同的，其中尤為客觀的會計師事務所聲譽、審計獨立性都對審計質量的提高產生著重要作用，邊際效用達到了44.672和112.458，但由于審計獨立性的計算中的單位差異，其邊際效用實際應為1.124。

3、審計任期與審計質量正相關。這是因為選取了審計報告作為審計質量的代替變量，由于模型計算的是出現標準無保留意見的概率，也就是說審計任期越長，出現標準無保留意見的可能性越大，但是并不表示就是審計質量的提高，這與其他學者的研究也是相符的。

鑒于此，可以得出結論，在以審計報告作為審計質量的代替變量的研究中，對于會計師事務所審計質量綜合因素中，各因素對于審計質量的解釋仍然是相互關聯的，且解釋能力不盡相同，但最重要的因素是會計師事務所聲譽。

三、結論

本文通過對會計師事務所審計質量影響因素的文獻回顧和研究，以及對可能影響會計師事務所審計質量的因素進行定性及實證分析，發現：

1、從業人員能力的影響力是最強的，它對其他五個因素的影響最直接，也是對審計質量影響最大的因素；每個因素對審計質量的刺激效果是不同的，按照影響度的排序收到的效果是依次減弱的；審計任期的延長會使審計獨立性、審計人員能力、會計所聲譽、審計收費、審計成功率都產生削減的影響；受到外界的刺激，最容易發生變化的就是審計收費，審計收費的靈敏度最高，是審計質量變化的標志性觀測點。

2、中心度最大的是事務所聲譽，也就是說，在審計質量綜合影響因素中，最為重要的就是事務所聲譽，無論在何時都要得到足夠的重視。

3、六大因素中只有審計任期屬于結果因素，其他因素都是原因因素，要對六大綜合影響因素調整時，優先考慮的是審計獨立性、從業人員能力、事務所聲譽、審計收費、審計成功率，最后調整審計任期，這樣的調整順序才能避免出現反復和循環調整的情況。

綜上所述，本文對會計師事務所審計質量的諸多影響因素進行了綜合研究，諸多影響因素共同作用下會計師事務所審計質量的作用機理，得到諸多綜合性的結論。

主要參考文獻：

[1]彭蘭香.會計師事務所合并對審計質量的影響分析[J].財會通訊，2011.34.

[2]段春明，劉倩.高管薪酬、異常審計費用與審計意見收買[J].會計之友，2011.34.

[3]邱學文，周安.審計師行業專長與審計質量關系研究[J].南京審計學院學報，2011.3.

[4]劉繼紅.高管會計師事務所關聯、審計任期與審計質量[J].審計研究，2011.2.

[5]江偉，李斌.審計任期與審計獨立性——持續經營審計意見的經驗研究[J].審計與經濟研究，2011.2.

[6]郭照蕊.國際四大與高審計質量——來自中國證券市場的證據[J].審計研究，2011.1.endprint