煙草商業企業物流審計評價研究

【摘 要】隨著我國物流產業的持續發展以及電子商務的高速增長，煙草物流在面臨發展機遇的同時，又面臨著挑戰。如何評價卷煙物流業務經營管理的有序性、有效性，成為煙草企業穩定發展的關鍵問題。物流審計評價體系是審計部門依據既定的審計目標，運用審計方法，選擇恰當的標準和依據，對物流業務的成本控制、作業效率、目標規劃以及客戶滿意程度進行對比、分析、判斷、評價，發表審計意見的活動。

【關鍵詞】物流；審計；評價體系

煙草行業，經過近10年的持續增長性發展，通過取消縣級法人資格、整合營銷區域、實行母子公司制，卷煙營銷和物流配送方式的不斷優化，無論在組織結構還是在經營模式都發生的根本性的變革，完成了物流網絡從行業內工商協同，向零售終端的全過程延伸。其中，作為市場經營主體的地市級局（公司），經營規模逐漸擴大，物流業務模式已從單一的卷煙商品“移送”，經過訪送一體、訪送分離，實現電話訂貨、網絡訂貨、分級配送，實行非法人實體獨立運作，物流業務的現代化程度日益提高。與此相比，對物流業務的監督和評價體系相對滯后，目前的物流業務評價仍停留在單一的績效考核層面，無論是評價的內容和評價的方法都不能滿足實際物流業務的整體評價需要。

一、研究意義

在經濟活動中，內部審計是及其關鍵的一個環節，內部審計從開始之初，就被賦予了監督和服務的重要職能。2004年，國際內部審計師協會（IIA）在執行實務標準中指明“內部審計師要評價組織的治理過程，并提出相關改進建議”；IIA在2013年對國際內部審計專業實務框架進行修訂，完善了內部審計的定義“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營；它通過應用系統的、規范的方法，評價和改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標。”由此可以看出，內部審計需要通過確認和咨詢活動，來達到企業經營和增加價值的目標，在物流業務流程的基礎上，建立物流審計評價體系，系統的、全面的評價物流業務，查找管理缺陷和薄弱環節是內部審計的重要職責所在。

二、相關物流審計理論

在我國物流實踐活動中，經常是將物流活動（logistics activity）、物料流（material flow）等統稱為“物流”，但是從現代物流學科的概念來看，“物流”有著較為嚴格的含義。

煙草物流是泛指煙草制品在流通環節中的管理形式、方式、體制以及組織體系，包括煙草制品在流通過程中涉及的部門間、環節間的組織管理方式、管理權責的劃分和相應管理機構的設置等。

1.物流審計評價

企業物流審計評價是企業的所有者或管理當局為提高企業物流業務能力水平，降低物流業務運行成本，提升物流服務能力，尋求改進措施，開展的審計評價監督活動，是委托企業內外部審計機構對企業物流業務的環境、戰略、資源、作業流程、成本控制等進行的審計檢查和評估，并采取相應的評價方法、評價標準進行對比分析和評價，進而提出后續改進和調整措施，其目標是促進物流業務系統的性能持續改進和提升，實現客戶滿意度的提高。企業物流審計評價包含以下4個特點：

（1）企業物流審計評價是多視角度評價審查，以提高客戶滿意度為目的，從不同視角對物流業務系統實施的評價審查，包括價值視角、組織視角、資源視角、信息視角和功能視角。

（2）企業物流審計評價是多層次的評價審查，現代物流系統管理包括戰略層、策略層、運作層，從審計角度對物流業務的三個層面實施審計，結合3個層面的特點提出相應的改進措施，優化業務流程和增加企業價值。

（3）企業物流審計評價是動態性的，由于物流業務的信息化、智能化、網絡化的發展，以及客戶對物流業務的不同程度的需求，物流審計應是連續性、實時性的，保證能夠及時發現存在問題，提出合理的修正措施。

（4）企業物流審計評價是定量和定性相結合的，運用供應鏈思想，充分考慮內部控制措施，選擇合理的評價標準和方法進行對比、分析、評價，通過直觀的定量指標和客觀的定性分析評價，實現持續改進企業物流業務績效，提升審計成果的轉化應用。

2.指標權重確定方法的選擇

由于物流審計評價屬于多指標內容、多判斷依據的系統評價過程，僅依靠定性分析和簡單判斷，無法反映出評價系統實際存在的優劣程度，不利于前期的判斷和后期的決策。通過以上的主客觀方法的分析，選擇層次分析法作為物流審計評價指標權重的分析方法。層次分析法（Analytical Hierarchy Process，簡稱AHP），是上世紀80年代提出的分析和評價方法；這種方法綜合了主觀判斷，將定性、定量分析相結合，較為實用簡明，并廣泛運用。

層次分析法確定各項指標權重的過程：

（1）建立層次結構模型。

（2）構建兩兩比較的判斷矩陣。

根據專家的意見，比較各指標間的重要性，得出判斷矩陣。比如以市場指標為例：

（3）用方根法計算矩陣的最大特征根和對應的特征向量。（幾何平均法）

①計算判斷矩陣中每一行元素的連乘積，公式為：endprint

三、煙草商業企業物流審計評價存在的問題

1.物流審計范圍狹窄

在現有實施的內部審計監督中，卷煙物流審計內容主要是以內部控制審計為主，但是由于審計的對象仍舊是卷煙商業企業為審計評價的對象，而且審計對象也未能針對內部控制的五大要素來實施，卷煙物流業務作為內部控制組成的一部分，具體涉及卷煙物流內部控制評價的指標未能明確，審計對象僅能夠選擇卷煙物流業務部門中內部控制制度的執行過程進行審計檢查和評價，所選擇的審計檢查和評價點較為凌亂、分散，評價的指標不能反映出卷煙物流業務經營管理的效率、效益等情況，得出的評價結論不具有卷煙物流業務的整體性和代表性。

2.審計評價方法單一

卷煙物流審計評價過程中，由于評價的范圍限制，造成審計評價的方式較為簡單，主要依舊從具體的某一項業務的制度執行來評價，如物流費用審計中，檢查評價物流費用在日常報批的規范性、費用開支及其報表的真實性以及財務記錄的完整性，通常采用賬簿檢查、計算復核、監督盤點等方法，在倉儲管理審計評價中，主要以檢查卷煙倉儲的條件、堆放方式、倉庫容積等內容為主，通過實地檢查與制度規定進行對比，缺少效率性指標的反應，未能對整體的物流費用控制進行綜合評價。

3.審計評價模式滯后

由于受到現有審計監督模式的影響，實施卷煙物流審計評價時，審計人員仍舊習慣于從財務收支的角度，對卷煙物流業務進行審計評價，審計監督評價的模式未能突破傳統的財務收支審計，無論是內部控制審計、費用控制審計、車輛審計，審計的著手點仍以財務賬簿為主，審計人員較少的到達物流業務的實際工作面，僅就財務賬簿、會計憑證等財務資料實施審計，審計評價的模式較為簡單，審計評價的結果后續應用效果不理想，審計監督評價的模式遠遠落后于卷煙物流業務運行模式發展速度，不能適應在新模式下卷煙物流業務審計評價的需要。

4.指標評價標準缺乏

卷煙物流審計評價缺乏橫向、縱向比較，審計方案在不同的地市級煙草商業企業來實施，由于審計評價需要不同的審計人員來實施，個人對審計事項的優劣程度的判斷標準不可能保持一致，對同一審計事項的審計評價結論存在差異；即使相同的審計人員，在不同的時間段間，對同一個審計事項也有不同審計評價結論；同時現有的指標評價標準也未能提供量化衡量的參考依據，在人員因素和指標因素的共同影響下，無法對不同區域的卷煙物流業務進行統一的審計評價判斷，也造成后續審計改進建議的無效性、滯后性。

四、審計評價體系的具體含義、原則和目標

煙草商業企業物流審計評價體系應定義為：為保障卷煙物流業務的持續運行，提供有效內部審計監督服務，通過建立較為完善的審計評價指標體系，用以確認和評價卷煙物流業務部門經營管理的效率、效果及效益等方面的指標完成情況，并分析判斷其內部控制管理運行的缺陷，查找管理薄弱環節，尋求形成原因，提出進一步提升改進的審計建議。

原則主要包括：客觀獨立性原則；科學性原則；定性定量相結合原則；系統性原則；適用性原則。

評價的目標是對物流業務系統的運行狀況進行判明，因此評價體系中指標應精良、簡化，指標的收集、整理、計算、復核等應做到方便、易得、計算過程簡單，指標含義明確，便于不同的審計評價實施人員的理解和判斷，跨期、跨區的評價比較中能夠具有可比性、可操作性及針對性，使之具有實際應用的效果和便于推廣應用的價值。

五、審計評價指標的選擇

1.評價指標的選擇

由于卷煙物流業務屬于管理層面的業務范疇，因此，將卷煙物流審計評價體系指標的組成分為兩個層次，依據主要卷煙物流主要業務內容及工作管理重點確定一級指標，而后依據各類別績效管理評價指標、對標管理指標、質量管理體系質量目標、行業免檢考評指標、煙草行業年度經濟運行指標等進行梳理，并依據主要的卷煙物流控制關鍵環節，確定相應的二級指標名稱，以便支撐一級指標。

評價指標有兩層次構成，其中一級指標為：物流綜合效率效益指標、分揀和倉儲效率效益指標、配送效率效益指標、服務水平指標、隊伍建設指標。

各項審計評價指標具體為：

（1）物流費用率。

（2）人工費用比例。

（3）人均配送效率。

（4）紙箱回收率。

（5）紙箱循環利用率。

（6）單箱物流費用。

（7）單箱可控物流費用。

（8）人均分揀數量。

（9）分揀設備有效作業率。

（10）人均收發貨數量。

（11）庫存周轉率。

（12）萬箱物流用車。

（13）百公里油費。

（14）平均送貨響應時間。

（15）差錯率。

（16）投訴率。

（17）中高級技能人員占比。

（18）大專以上人員占比。

以上指標中，卷煙物流費用率、人工費用比例、單箱卷煙物流費用、單箱卷煙可控物流費用、萬箱卷煙物流用車、百公里油耗、平均卷煙送貨響應時間、差錯率、投訴率為負向指標，其他指標為正向指標。

2.審計評價指標權重的確定

各項評價指標的權重分配采用層次分析法（AHP），其主要優勢在于：指標的層次結構較為清晰，可以使審計評價人員在實施審計評價時保持較好的清晰思路，通過系統化、數學化的模式建立評價模型，形成直觀的評價初步數量結果；數據分析時所需要的定量數據收集較為方便，指標所包含的形成因素以及因素之間的相關關系較為具體清晰明確；由于層次分析法在多準則、多目標問題的決策分析方面應用廣泛，能夠滿足卷煙物流業務審計評價的需求。

權重計算分配如下：

首先對物流綜合效率效益指標、分揀和倉儲效率效益指標、配送效率效益指標、服務水平指標、隊伍建設指標等一級指標，依據重要性的不同進行打分（具體分為1、2、3、4、5；五個標度），使用EXCEL進行數據計算處理，取得一級指標的權重，并進行一致性檢驗；其次，檢驗通過后，重復上一步驟，對各項二級指標相對于一級指標的重要性不同進行打分（同樣分為五個標度），進行EXCEL數據計算處理得到各明細二級指標相對于一級指標的權重，并進行一致性檢。檢驗通過后，計算出各明細二級指標占總指標的權重，最終確定卷煙物流審計評價模型。如：endprint

以上兩層次指標的權重的計算分配，為卷煙物流審計評價指標提供了直觀的比例組成，在實施內部物流審計評價時，審計人員可以通過以上指標的計算和指標間的縱橫向對標，為下一階段的實質性審計檢查提供有效的參考依據。同時，也為提出改進物流業務作業效率的審計建議提供了可靠的途徑。

六、審計評價體系的展望

隨著煙草行業組織成長發展，卷煙物流業務模式的進一步調整和優化，非法人實體二級核算模式的推進，業務信息化系統的整合，物流審計評價體系會隨之進行改進，以上存在的局限性問題，將逐步解決。

1.利用信息化手段，借助行業大數據庫的建立，審計評價指標的標準值將更具有代表性，被評價對象的指標值較易取得，有效提升審計評價體系的時效性。

2.隨著審計信息化系統功能的拓展，審計評價體系將以模塊化集成到審計信息系統內，物流審計評價系統的計算分析過程將更加便捷。

3.補充定性指標的使用方式，將客觀差異融入到物流審計評價體系中，優化和完善評價指標的組成，提高評價體系的應用效率和效果。

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作者簡介：

賈光偉（1979—），男，籍貫：安徽省蚌埠，學歷：本科，職稱：審計師，研究方向：審計。endprint