CAS14收入準則變革對石油鉆井工程企業會計核算影響

(江蘇財經職業技術學院 江蘇 淮安 223200)

一、引言

石油鉆井工程作業包括陸地鉆井工程施工及海洋鉆井工程施工，是指鉆井公司受甲方委托以油氣開采、油氣勘探、煤層氣開采等為目的而進行的鉆探、側鉆、加深等施工作業。鉆井施工具有如下特點：地區分布廣、施工點多；生產具有連續性，鉆井施工一旦開始，除特殊情況不能中斷施工；施工流程復雜，施工難度和風險大，成本支出有一定的不確定性；鉆井施工是多單位、多工種協調施工的綜合工程項目。而正是由于以上特點，使得石油鉆井工程企業的財務核算工作具有綜合性、復雜性和風險性的特征。本文主要就新收入準則實施后，石油鉆井工程企業的合同收入與費用的確認和計量進行探討。

二、建造合同準則下石油鉆井工程企業的會計處理及問題

建造合同準則規定在資產負債表日，建造合同的結果能夠可靠估計的，應當根據完工百分比法確認合同收入和合同費用。在會計處理上建造合同準則將工程結算和確認建造合同收入分別核算，即甲方開出工程驗工計價單時借記“應收賬款或銀行存款”科目，貸記“鉆井物探勞務結算”和“應交稅金—應交增值稅(銷項稅)”科目；按照完工百分比法確認合同收入、費用時，確認的費用借記“主營業務成本”科目，按確認收入貸記“主營業務收入”科目，二者差額計入“鉆井作業—鉆井物探勞務毛利”科目。這種處理方法“鉆井物探勞務結算”科目余額反映出該項工程累計已向甲方辦理結算信息，“鉆井作業—成本費用”科目余額反映出該項工程累計發生的合同費用及確認的收入等信息。使“鉆井物探勞務結算”和“鉆井作業—成本費用”兩個科目兼具核算和管理的雙重功能。

按照完工百分比法確認收入、費用存在確認收入與結算收入的差額及確認合同費用與實際發生合同費用的差額，可能導致確認收入與工程實際進度不符，結算收入與實際進度不符或確認收入均與實際進度不符。

三、新收入準則下石油鉆井工程企業的會計處理

新收入準則規定，“對于在某一時段內履行的履約義務，企業應當在該時段內按照履約進度確認收入，但是履約進度不能合理確定的除外。”所以，石油鉆井企業按照合同規定的結算方式，按已經提供的勞務占應提供勞務總量(鉆井進尺)的比例確定鉆井作業的完工進度及時與甲方進行工程價款結算，經過施工監理、甲方簽字審核后的金額確認收入，以確保工程結算收入與完工進度一致，并有施工方的債權作支撐，更符合新準則的內涵。

石油鉆井企業當期確認的合同費用既是當期實際發生的合同成本，累計計量和確認的合同費用為該合同發生的累計總成本。新收入準則下收入確認金額、工程結算金額、開具發票金額相同，即“三流”(資金流、結算流、發票流)一致，會計工作最省心，可以比照銷售商品的會計核算方法。

該核算方法需要設置如下會計科目，“工程施工—成本費用結轉”科目、“主營業務收入”科目、“主營業務成本”科目、“應交稅費—應交增值稅(銷項稅)”科目，取消建造合同準則下“工程結算”科目。主要核算步驟如下：

1.收到客戶工程驗工計價單時，施工方按照合同規定向甲方辦理工程價款結算，同時提供結算金額的發票時，按照甲方批準的驗工價金額借記“應收賬款或預收賬款”等科目，按照發票銷售額貸記“主營業務收入”科目，按照發票稅額貸記“應交稅金—應交增值稅(銷項稅)”。

2.按照權責發生制原則，同時結轉當期工程進度實際歸集的成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“工程施工—成本結轉”科目。

3.收到客戶撥付工程進度款時，借記“銀行存款、應收票據”等科目，貸記“應收賬款”科目。

4.資產負債表日該項工程的毛利為“主營業務收入”科目與“主營業務成本”科目的差額。

該核算方法的特點在于簡單直觀，驗工計價單與發票同時作為收入確認的依據，也符合新CAS14—收入準則中關于收入確認的規定。

四、對新舊準則收入確認辦法的銜接處理建議

(一)過渡期間工程項目的會計處理

新收入準則實施當年開工工程，按照新準則執行，不存在過渡期的調整問題；以前年度開工工程，對工程完工情況進行檢查清理，與甲方對實際完工工程量進行確認，將確認結果與按照建造合同確認收入比較，差額調整首次執行當年年初留存收益，使工程確認收入與完工進度保持一致。

首次執行新收入準則的累積影響數額，調整首次執行當期期初留存收益及報表其他相關項目金額，對可比期間信息不予調整。但需在報表附注中予以披露，與收入相關會計準則制度的原規定相比，執行新收入準則對當期財務報表相關項目的影響金額，如有重大影響，還應披露其原因。

(二)新收入準則實施的意義

新準則的實施，一方面，有助于石油工程企業加強合同管理、規范經營行為，提升報表中收入的信息質量、相關性；促進企業的經營管理與財務管理的有機融合，全面提升企業的整體管理水平。另一方面，合理解決了“2006 版收入準則”和“建造合同準則”在某些情形下邊界不夠清晰，可能導致類似的交易采用不同的收入確認方法，從而對企業財務狀況和經營成果產生重大影響的問題。