EPC總承包模式下會計核算探析

羅澤文

近年來，以EPC為主要模式的工程總承包憑借自身優勢，廣泛運用于各建筑相關行業。EPC模式通過專業的管理，來實現企業投資的有效控制及利益的最大化，從而提高項目管理的性價比，實現既定目標。然而在EPC業務開展的過程中，會計核算的難度也隨之大幅增加。本文以勘察設計企業為例，探析在EPC模式下找到適用的會計核算方式，為提高企業會計核算質量提出見解，并分析成本控制的主要方式。

EPC即設計、采購、施工總承包，也稱為交鑰匙工程，指業主方將一個項目完全發包給總承包單位，由總承包單位承攬整個建設工程的設計、采購、施工工作，并對所承包的建設工程的質量、安全、工期、造價等全面負責，最終向建設單位提交一個符合合同約定，滿足使用功能，具備使用條件并經竣工驗收合格的建設工程承包模式。

EPC工程模式不僅能使勘察設計企業自覺優化建筑設計方案，而且能使工程建設各環節得到良好的銜接，提升工程建設全方位的掌控能力，加快勘察設計企業轉型升級。而對于業主方來說，采用EPC模式不僅節約了投資成本，而且縮短了建設周期，轉嫁了工程建設的諸多風險。當前，EPC在我國已成為一種普遍的項目建設模式，2016年6月，住建部發布《關于進一步推進工程總承包發展的若干意見》（建市[2016]93號），提出工程建設應當優先采用工程總承包模式。但EPC工程總承包模式帶來優勢的同時，也給企業的會計核算帶來了更高的要求。如何找到EPC模式下適用的會計核算方式，已成為這一模式發展的重要內容。

一、EPC總包模式下勘察設計企業的會計核算

（一）EPC總承包模式下的會計核算方式選擇

目前從事EPC工程總承包的勘察設計企業大多為國有“老牌”設計院，部分為大型民營設計公司。工程建設各專業的技術人才是勘察設計企業承接EPC工程的一大優勢，但對于施工業務通常還是需要借助外包。至于設備采購業務，由于勘察設計企業通常不會涉及設備生產業務，因此工程所需設備一般都需要對外采購。

值得注意的是EPC總承包模式涉及的三個業務分別適用不同的增值稅稅率，其中：勘察設計適用6%稅率，工程施工適用10%稅率，設備銷售適用16%稅率。從稅收籌劃方向探討，如果三個業務在合同簽訂時期不加以拆分，則會導致后期各項業務營業收入及營業成本難以分別核算，存在被稅務機關處以從高計稅的巨大風險。因此在項目商洽至正式簽訂合同階段，承包方應當與業主方進行充分的溝通，運用多種方式，包括利用項目可研報告、市場調研、供應商初步詢價等方式，在整個EPC總承包合同收費條款內注明三項業務各自的合同金額，明確各業務付款節點及付款比例，例如：完成施工圖報批節點，付款至設計業務合同額80%等相關明晰的合同條款。

簡而言之就是要EPC總承包合同中的勘察設計、設備采購、建筑安裝三個業務在合同內分別列示合同額，同時對勘察設計、設備采購、建筑安裝進行單獨會計核算，分別確認營業收入和營業成本。這是現行會計準則下，EPC工程總承包較為穩妥的會計核算方式。

（二）EPC總承包項目的會計核算方法

1.勘察設計業務

勘察設計業務屬提供勞務范疇，相關勞務收入和勞務成本分為以下兩種情況分別確認：

（1）企業在資產負債表日提供的勘察設計勞務交易的結果能夠可靠估計的，并符合相關收入確認條件下應當采用完工百分比法確認勘察設計勞務收入，同時結轉勘察設計勞務成本。

（2）企業在資產負債表日提供的勘察設計勞務交易的結果不能夠可靠估計的，企業則不能采用完工百分比法確認勘察設計勞務收入。此時企業應當預計已發生的勞務成本能否得到補償并分以下兩種情況處理：若已發生勞務成本能得到補償，按照已收或能收回的金額確認勘察設計勞務收入，并結轉相關勞務成本。若已發生勞務成本不能得到補償，則應將已經發生的勞務成本計入勞務成本，不確認勞務收入。

鑒于勘察設計業務的特殊性，勘察設計業務應當區分以下階段分別運用完工百分比法確認收入并結轉成本。

（1）在地質勘探階段，主要分為初步勘察和詳細勘察。因勘察勞務可以高度規范作業且無需頻繁返工，資產負債表日根據勘察的已完成勞務工作量和勞務總工作量，按照完工百分比法確認勞務收入并結轉勞務成本。

（2）在方案設計階段，由于EPC總承包項目通常規模大且涉及面廣，因此根據相關規定設計方案必須通過工程所在地規劃部門報批，且只有報批通過才可進入施工圖設計階段。該階段，設計方會與業主反復溝通修改設計圖紙，同時政府部門的嚴格審批也會導致方案頻繁變更修改。因為方案設計階段的工作量不易計量或難以計量，所以根據會計核算的謹慎性原則，應當在設計方案通過規劃部門報批后確認勞務收入并結轉勞務成本。

（3）在施工圖設計階段。工程設計方案通過政府部門報批后，除非特殊情況下發生重大的設計變更，施工圖設計階段的工作進度一般比較穩定的，該階段可以根據實際完成工作量或設計周期完成天數等，按照完工百分比法確認勞務收入并結轉勞務成本，也可會同設計項目負責人、經營管理部分人員綜合確定完工程度進行收入確認及成本結轉。

實務中EPC總承包合同條款可能僅約定勘察設計業務的合同金額，并未詳細約定地質勘探、方案設計、施工圖設計等明細階段的具體合同金額。但出于項目精細化管理，或內部績效考核等原因，需要細分詳細階段的，可以參照本企業近3年同一項目方案設計和施工圖設計的收費占比進行人為拆分合同金額。

2.設備采購業務

對于EPC工程設備業務，勘察設計企業一般通過對外采購工程設備后轉手銷售給業主方的方式進行的。采購的設備運抵項目工地，并經業主駐場人員或項目經理確認驗收合格，在不影響其他收入確認因素的情況下即可確認設備銷售收入并結轉相關成本。但EPC總承包工程還存在設備安裝調試以及后期協調等工作。此時如果安裝調試是該銷售設備的重要組成部分，或者安裝過程中極易發生不確定因素，則該設備程序上的交付并不表明設備所有權上的主要風險和報酬已轉移，此時不能確認設備銷售收入，只有在該設備安裝調試完畢并經業主驗收合格，才可確認銷售收入，同時結轉設備的采購成本。

需要另外說明的是，如果在部分設備采購過程中，勘察設計企業僅僅只是充當參謀角色，即采購業務由供貨商與業主直接對接，合同的簽訂、款項支付等均與EPC承包方無關。則該業務不構成EPC總承包的核算范圍。

3.施工業務

施工業務目前執行的會計準則是《企業會計準則》第15號—建造合同。 施工業務收入及成本確認可以參照勘察設計業務完工百分比法進行處理。

施工業務中完工進度的確定可采用累計發生的施工成本占施工預計總成本比例確定，這是眾多建安企業采用的方法。而對于工作量容易確定的子項目，亦可采用已經完成工作量占施工業務總工作量的占比確定，例如土方工程、砌筑等。在確定完工進度時，還應當充分考慮業主方、監理方對項目進度的認可情況。

二、加強EPC項目成本控制

（一）設計方面

首先應通過科學的管理方式，加強與客戶的溝通，提高客戶滿意率。對設計圖紙的審查建立相應的責任制度，讓設計人員有意識的優化方案，提高設計質量。其次通過對比設計方案，提升設計人員的成本控制意識，這對項目總成本的控制，實現利潤最大化有重大的意義。最后建立內部激勵機制，將利潤分配與設計采用率相對應，鼓勵設計人員在保質保量的基礎上呈現最經濟合理的設計方案。

（二）采購方面

對勘察設計企業來說，EPC項目的采購占總成本比重較大，采購種類多、工作量大、風險較高，應有相應的預見性和前瞻性，應編制材料采購計劃，保證貨源及施工進度。充分利用市場競爭優勢，通過同行業比價，嚴格執行招投標制度，從而降低采購成本。

（三）施工方面

施工是設計方案落到實處的體現，大型EPC項目一般工期長，難度大，技術要求高，企業在施工質量、施工安全、施工進度三方面應做到全面從嚴把控，EPC項目成本才能得到有效控制。

三、結語

EPC模式是當今社會經濟快速發展的產物，在工程全過程中為企業縮短工期、提高工程質量、保障工程安全、節省成本等各方面作出了重要貢獻。本文認為勘察設計企業承接EPC總承包項目，選擇按設計、采購和施工等不同業務進行核算的模式用以提高項目賬務的清晰度，也更加符合實務中大型項目的實際需求。與此同時，勘察設計企業要想在項目運營中提高企業經濟效益，必然需要提高其EPC項目成本控制能力。（作者單位為福建省建筑設計研究院有限公司）