淺析現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置

方淑琴

現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置一直是學(xué)術(shù)界存在爭(zhēng)議的問(wèn)題，本文首先論述了現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的必要性和可能性，并且介紹了現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置與賬戶體系的設(shè)置。若設(shè)置現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素，將極大的提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素設(shè)置的必要性和可能性

（1）現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素設(shè)置的必要性

1.決定會(huì)計(jì)要素設(shè)置的影響因素

會(huì)計(jì)要素的設(shè)置存在理論的依據(jù)，杜興強(qiáng)教授在其論著中指出，會(huì)計(jì)要素的設(shè)置是由會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)對(duì)象共同決定的，并且受到會(huì)計(jì)基本假設(shè)的制約。

葛家澍教授、楊宇博士以及FASB等會(huì)計(jì)要素設(shè)置的最主要的因素是會(huì)計(jì)目標(biāo)，同時(shí)會(huì)計(jì)要素的概念要與會(huì)計(jì)假設(shè)相一致。

2.現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素設(shè)置的邏輯分析

會(huì)計(jì)要素的設(shè)置取決于會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)和會(huì)計(jì)對(duì)象，因此要從這三方面對(duì)現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置尋找邏輯依據(jù)。

我國(guó)的學(xué)者和FASB等國(guó)際會(huì)計(jì)組織都認(rèn)為會(huì)計(jì)目標(biāo)是影響會(huì)計(jì)要素設(shè)置最重要的因素。國(guó)際公認(rèn)的會(huì)計(jì)目標(biāo)是為會(huì)計(jì)報(bào)表的相關(guān)使用者提供與決策相關(guān)的信息，其中現(xiàn)金流方面的信息幫助相關(guān)使用者預(yù)計(jì)未來(lái)的現(xiàn)金流量，評(píng)估企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值，為投資者作出正確的投資決策提供準(zhǔn)確的信息數(shù)據(jù)。因此現(xiàn)金流量的信息是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的核心信息之一。

現(xiàn)金流信息是價(jià)值增值運(yùn)動(dòng)的表現(xiàn)形式之一，會(huì)計(jì)對(duì)象主要強(qiáng)調(diào)的是當(dāng)前的現(xiàn)金流，會(huì)計(jì)目標(biāo)則更看重未來(lái)的現(xiàn)金流，前者對(duì)于后者的預(yù)測(cè)來(lái)說(shuō)是相當(dāng)重要的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

3.現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素設(shè)置的實(shí)務(wù)支持

傳統(tǒng)的現(xiàn)金流量表的編制方法是間接法，間接法看似簡(jiǎn)單，其操作過(guò)程卻很復(fù)雜，審計(jì)線索模糊，要求會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要高。但是在大部分中小企業(yè)中，會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)并不是很高。直接法看似復(fù)雜，其實(shí)不然。在直接法下，符合“要素一一賬戶一一報(bào)表”的邏輯迅速，編制的過(guò)程清晰明了，操作簡(jiǎn)單。

此外用直接序時(shí)法編制的現(xiàn)金流量表，依據(jù)的是實(shí)際發(fā)生的交易信息，編制出的報(bào)表信息比較完備準(zhǔn)確。而間接法下的現(xiàn)金流量表存在的一個(gè)問(wèn)題就是不能夠提供比較完整和明細(xì)的現(xiàn)金流量信息。

若是通過(guò)設(shè)置現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素及其相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，企業(yè)可以獲取比較明細(xì)的現(xiàn)金流量的信息，結(jié)合資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表中的明細(xì)信息，可以為企業(yè)提供更全面跟可靠的會(huì)計(jì)信息。

（2）現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素設(shè)置的可能性

有些學(xué)者擔(dān)憂設(shè)置現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素不符合成本效益的原則。這也是杜興強(qiáng)教授在十幾年前擔(dān)心的問(wèn)題。時(shí)至今日，技術(shù)在進(jìn)步，在會(huì)計(jì)電算化的基礎(chǔ)上，會(huì)計(jì)報(bào)表的編制基本已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了從憑證到報(bào)表的過(guò)程，只要在系統(tǒng)中進(jìn)行初始的設(shè)置處理數(shù)據(jù)也變得高效簡(jiǎn)單。并且若按照目前的現(xiàn)金流量表基本項(xiàng)目結(jié)構(gòu)設(shè)置會(huì)計(jì)要素及其會(huì)計(jì)科目，并不會(huì)為企業(yè)帶來(lái)重要的成本。

構(gòu)建現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)想

關(guān)于現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置，學(xué)術(shù)界也存在著不同的設(shè)想，大致可以歸類為三種。第一種將現(xiàn)金流量表的會(huì)計(jì)要素劃分為現(xiàn)金總流人、現(xiàn)金總流出、現(xiàn)金凈流量；第二種將現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素劃分為現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物。第三種是按照現(xiàn)行的現(xiàn)金流量表的基本項(xiàng)目結(jié)構(gòu)，設(shè)置“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量”、“投資活動(dòng)現(xiàn)金流量”、“籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量”、“其他項(xiàng)目現(xiàn)金流量”等要素。本文認(rèn)為第一種的設(shè)置方案比較復(fù)雜，涉及的項(xiàng)目眾多會(huì)引起混亂。第二種設(shè)置的方案在一定程度上可以減少操作的成本，但是其會(huì)計(jì)要素和資產(chǎn)負(fù)債表的會(huì)計(jì)要素有一定的重復(fù)。因此本文認(rèn)為第三種設(shè)置方法比較可靠。

本文選擇第三種會(huì)計(jì)要素設(shè)置的方案，主要基于兩點(diǎn)原因。第一，這樣沒(méi)置符合會(huì)計(jì)的基本原則，盡可能的反映會(huì)計(jì)對(duì)象的基本特征。再次，F(xiàn)ASB在頒布現(xiàn)金流量表之前，對(duì)現(xiàn)金流量表的結(jié)構(gòu)進(jìn)行了深入的研究與意見(jiàn)的征集。絕大部分的學(xué)者或企業(yè)人員都認(rèn)為將現(xiàn)金流量劃分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)和融資活動(dòng)能夠最好的反映現(xiàn)金流量運(yùn)行狀況，可以比較科學(xué)明晰的分析三者之間的內(nèi)在關(guān)系。

現(xiàn)金流量表賬戶體系的設(shè)置

學(xué)者們認(rèn)為采取現(xiàn)金及其等價(jià)物的總賬、日記賬與現(xiàn)金流量科日進(jìn)行平行登記的方式，構(gòu)建現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素下的賬戶體系和賬務(wù)處理程序，可能更為穩(wěn)妥。

現(xiàn)金流量表的編制以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，與以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表的記賬規(guī)則差別較大，因此將收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制融人一個(gè)賬戶體系是很困難的。學(xué)術(shù)界對(duì)這一問(wèn)題存在兩種看法，其一是采取權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制并行的雙軌賬戶體系，另一種是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主線，收付實(shí)現(xiàn)制為“觸發(fā)式”分支進(jìn)行賬戶處理。所謂“觸發(fā)式”的賬戶處理模式是指，在當(dāng)前的賬戶處理模式基礎(chǔ)上，沒(méi)置一個(gè)強(qiáng)制的“觸發(fā)”選項(xiàng)，當(dāng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及到現(xiàn)金及其等價(jià)物時(shí)，系統(tǒng)自動(dòng)平行登記現(xiàn)金流會(huì)計(jì)科日從而進(jìn)行賬戶的處理，豐賬戶體系與“觸發(fā)式”賬戶體現(xiàn)之間要進(jìn)行試算平衡。現(xiàn)階段，復(fù)式記賬法和試算平衡的思維還不能在現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)處理中傘面的展開(kāi)。專家學(xué)者建議總賬、日記賬與現(xiàn)金流科目進(jìn)行平行登記的處理方式。這樣的賬戶設(shè)置可以盡可能的減少邊際成本，維持了原有的賬戶體系，同時(shí)還可以提供比較傘面的有關(guān)現(xiàn)金流的信息。

結(jié)語(yǔ)

雖然目前為止，對(duì)于現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置依然存在很大的爭(zhēng)議。但是現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素的設(shè)置有充分的理論依據(jù)和實(shí)務(wù)支持。通過(guò)設(shè)置現(xiàn)金流量表的會(huì)計(jì)要素可以提高現(xiàn)金流量表編制的準(zhǔn)確性和科學(xué)性。隨著信息處理技術(shù)的進(jìn)步和對(duì)信息準(zhǔn)確性的要求，對(duì)現(xiàn)金流量表會(huì)計(jì)要素設(shè)置的呼聲將會(huì)更好，怎樣設(shè)置出科學(xué)高效的現(xiàn)金流量表的會(huì)計(jì)要素和賬戶體系還有待進(jìn)一步的研究。

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