精益管理會計在制造企業中的應用

趙穎

在當今瞬息萬變的市場環境中，企業尤其是制造企業面臨的外部市場發展危機和內部經營管理的不確定性日益增多，從傳統會計中分離出來與財務會計并存的管理會計是著重于為企業改善經營管理、降本增效服務的，在企業的財務管理工作中起到了越來越重要的作用。財會〔2014〕27 號文 《財政部關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》就指出：“企業應建立與我國社會主義市場經濟體制相適應的管理會計體系，為管理會計的應用營造較好的控制環境。”鑒于此，本文將對管理會計的定義、演變及作用進行闡述，通過分析管理會計在制造企業的應用現狀及出現的問題，探討如何在制造企業推廣精益管理會計的應用策略。

隨著我國經濟的不斷發展，傳統以財務會計為主的工作模式日漸無法滿足企業發展的實際需求，管理會計作為19世紀中期社會發展的產物，近20年里逐漸被中國企業所認知并被納入到日常的企業經營管理中，為管理層實現短期的經營決策和長期的戰略規劃提供了有效的財務管理依據，為促進制造企業的長遠發展提供幫助。鑒于此，探討管理會計在制造企業中的應用現狀，提出精益化的應對策略對企業的管理和價值的創造有著顯而易見的幫助。

一、管理會計的定義及演變

管理會計始于19世紀工業化社會時期，已經走過了160多年，其發展已經歷了4個階段：（1）20 世紀 50 年代以前，以成本會計方法在管理中的作用為核心，運用杜邦分析法和ROI（投資收益率）績效評價體系為主的標準成本法體系；（2）20 世紀 50 年代到 1965 年之間，引入了資本預算方法，結合信息提供和決策分析為預算的編制及執行和內部控制提供有效支持；（3）1965 年到 1985 年之間，一大批科學的成本效益定量分析方法被廣泛使用，如回歸分析、學習曲線、概率論等，大大簡化了決策模型的復雜程度。同時提出了經典的分析性理論“信息經濟學和委托代理理論”。在這個理論中指出了“會計信息是被看成經濟代理人之間最基本的契約關系”；（4）1985 年到 1995 年之間，管理會計已跳出了單純為成本確定和財務控制進行深加工的框架，轉而將其重心轉移至通過定量分析手段，運用價值創造的方法來幫助企業實現價值。近20年來管理會計在中國也逐步被各類企業認知并運用到經營運行中，許多新的管理會計方法如作業成本法、JIT（精益生產法）、約束法、平衡計分卡等方法被廣泛應用到了企業的實際運營管理中，使企業管理層能正確地采用最優化的管理決策，利用有效的信息系統對發展前景進行預測與規劃，為企業在增強企業競爭力的同時取得企業價值最大化起到極大的幫助。鑒于此，美國管理會計師協會（IMA）在2008年對管理會計的定義做了明確的闡述：管理會計是一種參與企業管理決策、設計計劃和績效評定管理系統的職業，以財務報告和控制形式提供專業經驗用以幫助企業管理層制定和實施組織的戰略。

二、管理會計的作用

（一） 成本管控的作用

隨著世界經濟的快速發展，企業管理層所面臨的最具挑戰性的問題不是“如何成功”而是“如何持續地成功”。而持續成功的關鍵因素之一便是成本的管控。中國的制造企業已從高速成長階段進入了微利時代，面對著市場競爭越來越激烈，人力物力成本逐年上升，產品同質化比較普遍的困境，企業只能靠成本優勢和產品質量為基礎，在復雜多變的市場環境中擁有一席之地。因此，成本的有效管控能為企業管理層提供更全面、更有效的信息，幫助企業減少資源浪費、成本支出，實現提高企業經濟效益的目標。

（二） 制定戰略決策的作用

管理會計依托數據的信息化，可以獲得各種經過加工的多類別、多形式、多內容的非財務管理信息，結合各種先進的財務管理方法，幫助企業管理層直接參與企業決策的制定過程中，正確預測企業長遠的發展前景、參與企業的生產和運營過程、確定企業的經營決策、激勵員工參與企業管理的積極性，使管理層能在全面了解企業信息的基礎上，提高經營管理效率，降低可控成本支出，滿足利息相關者的需求，實現企業的戰略目標。同時， 管理會計還可以將財務會計單純的核算擴展，將解析過去、控制現在、籌劃未來有機地結合起來，通過預測的數據與實際的數據相比較，定期地對偏差進行及時修正，使企業的經營活動能在戰略決策預定的框架下有效地執行，確保企業的戰略目標得以實現。

（三） 創造企業價值的作用

隨著市場的迅猛發展與變化，我國的經濟交易形式呈現出多樣化、復雜化的特點，企業對管理會計的要求越來越高，不僅要求其對企業內部的經營活動能在實現戰略目標的前提下有效執行，還要求其通過不同的場景選擇，沿著價值創造的路徑進行分析、評估及權衡機會與風險、預測機會和成本對創造企業價值的影響。管理會計作為銜接公司戰略、運營與績效的橋梁紐帶，運用多種管理會計計量方式的結合和業績評價制度的制定，對企業的整體資源配置進行準確衡量、全程控制與監督，理應會成為企業管理控制系統中不可或缺的組成部分，確保企業價值鏈的可持續發展，提升企業的綜合競爭力，對創造企業價值最大化起著至關重要的作用。

三、管理會計在我國制造企業中的應用現狀

（一）管理會計的資源使用效率不高

從目前的情況來看，雖然管理會計的理念和實施方法在部分制造企業中得到了推廣應用，但還是有很多對于能加強制造企業內部成本管控、內部業務流程創新、結果度量指標評定、提高營運效益非常有益的管理會計方法未能得到有效應用，這就使得管理會計在現代制造企業管理中的資源使用效率大打折扣，彼此缺乏行之有效的聯系，科學高效的管理會計信息系統尚未發揮作用。因此，如何讓管理會計方法的適用特點和利弊能在制造企業中被深入的應用及恰當把握、完善管理會計資源的應用過程、提高管理會計資源的使用效率，成為了管理會計在制造企業亟待解決的問題。

（二）管理會計缺乏相應的業績評價體系，內部機制不夠健全

在日益變化的制造環境下，大部分制造企業的管理會計僅在成本管控層面上得到了較多的應用，而在制定戰略決策和創造企業價值層面上的應用少之又少，即偏重對短期財務業績的指標應用，而忽視長期和非財務量度的業績指標表示，缺乏相應的業績評價體系，難以為企業管理層提供戰略、戰術、日常業務運營決策的支持服務與績效管理。同時，由于現階段制造企業的管理層對管理會計理念的認知度相對比較缺乏， 加之企業內部控制制度的不完善、管理模式的不健全，也導致了管理會計在企業內部不能得到廣泛有效的應用。因此，建立符合企業發展的業績評價體系和完善企業內部管理機制，對于管理會計在制造企業中加強控制當前的管理活動，預測和規劃未來的管理行為來說是一個需要解決的問題。

（三）管理會計的信息技術水平不高，在軟件優化方面存在滯后性

當前大部分制造企業的經營決策行為所依據的會計信息基本上來源于企業過去的財務信息，然而我們知道過去的財務信息僅是過去經營業績的歷史評價，對企業未來的經營預測及決策起到的作用十分有限。同時，財務信息自身的局限性導致了和企業未來經營有關的核心信息并不能反映到財務報表當中。鑒于此，管理會計信息化水平的高低在企業預測和規劃未來經營的管理行為中就起到了尤為關鍵的作用。然而，目前信息化管理技術在制造企業中的運用程度和利用率普遍比較低，會計軟件的應用也僅僅是在事后的結賬方面，尚未具備事前預測和事中控制的職能。另一方面，針對管理會計的軟件優化方面也存在滯后性，這就使得管理會計中許多較為復雜的信息管理模式難以得到廣泛的運用。因此，目前的管理會計信息技術水平不高，軟件優化的滯后性決定了當前制造企業的管理會計決策行為還停留在對過去業績的總結階段，并未對未來經營決策起到職能上的幫助，導致管理會計無法適應快速的市場經濟變革，從而消弱了管理會計的前瞻性和有效性。

（四） 管理人員的思維模式比較落后，會計人員職責有待優化

管理會計的最重要職能是為管理層提供決策有用的信息，其行為是對企業進行業績管理、創造價值的行為，而不是僅對企業的核算行為負責。然而，由于受到傳統財務思維模式的影響，許多企業的管理者認為財務人員僅需對業務的核算與數據的整理分析負責，因此在實際經營管理中將財務管理作為企業經營管理的附屬職能，未將管理會計作為提高經營管理能力，制定戰略決策，創造價值的重要工具，直接影響了管理會計在企業中的實際應用。同時，管理會計作為財務會計工作的重要組成部分，要求財務人員除了具備過硬的財務知識外，還需要了解企業所處的市場經濟環境，具有綜合運用生產、采購、銷售等企業內部各環節的管理能力。然而，目前許多的制造企業財務人員整體的業務素質很難與管理會計的要求相適應，企業管理者也尚未考慮到對財務部門人員的職責進行系統化的分工及優化，導致了管理會計在促進企業經營管理活動的完善，有效提升企業的經營管理效率水平，凸顯管理工作的有效性方面所起到的作用十分有限，需要加以改善。

四、精益管理會計的應用策略

（一） 準確全面地實施全面預算，提高管理會計的資源使用效率

在當今的價值鏈管理模式下，制造企業想要提升自身的財務管理水平就必須要加強對預算的重視，搭建財務預算管理平臺，提高全面預算的管理水平。全面預算管理能夠有助于制造企業進行戰略目標的制定，重新整合資源的配置，促進企業提高經營業績，并幫助企業實現戰略規劃和經營目標。同時，管理會計可以滲透到全面預算的整個過程中，運用恰當的方法及相關職能通過預算編制、執行、調控、考評等環節完善資源的應用范圍，對資源重新進行系統性的詳細分配，以企業價值最大化為目標，提升管理會計的資源使用效率。例如，在預算編制階段，管理會計可以通過完善預算的規章制度，明確各部門的職責和責任，加強溝通協調，調動部門的能動性，規范預算編制的程序和方法，推行預算的定額標準，增強預算編制數據的可靠性和準確性。在預算執行階段，管理會計可以借助預算的執行實現控制、溝通和協調的職能。由于預算執行進度是考核企業管理業績的重要指標，管理會計還可以通過對比預算與執行的分析數據，更有針對性地與相關部門溝通協調，幫助各責任部門了解預算執行的重要性，合理利用管理會計的方法安排費用的支出，控制好預算的執行力度。在預算調控階段，要確保預算目標的合理分解。管理會計可以通過對預算目標的逐步分解，將預算的職責和權限具體化和精細化并落實到各部門和生產環節，甚至落實到每個相關的崗位，立下完成預算的責任目標，使企業上下都能緊緊圍繞預算的執行各司其職。在預算考評階段，管理會計可以通過對預算分析的結果進行篩選分類，分析企業的財務狀況和經營成果，定期或不定期向企業管理層匯報，在提高管理會計的資源使用效率的同時更好地履行管理會計的評價及報告職能。

（二）完善企業內部管理機制和業績評價體系

制造企業要想有良好的發展，首先應該健全、完善企業內部的管理機制。完善內部管理機制的前提是提高企業管理層對管理會計的認知程度，使他們切身感受到實施高效的管理會計能給企業帶來效益，創造價值，真正體會在經營活動中全面應用和實施管理會計的益處。同時，完善內部管理機制的作用是能有效進行管理的保證。企業內部每個員工無論是管理人員還是基層員工都必須根據企業的規章制度行事，不允許出現不按制度辦事的情況發生，在具體執行的過程中一定要照章辦事，同時又能結合具體情況進行分析處理。其次應該完善企業的業績評價體系。KPI體系就是管理會計中能擴展到銷售、生產、業務開展全過程的關鍵體系。通過KPI體系的建立和實施，能使企業組織架構得以完善、各部門的職責權限更加明確、事務操作流程更加規范、內部管理措施的制定更加合理，同時還能使員工個人的目標和企業的目標融為一體，促進全員參與企業發展的積極性，既能增強企業內部的良好溝通協調，又能提升管理效率和能力，為實現企業的戰略目標起到強有力的促進作用。

（三）積極提高管理會計的信息技術水平，促進管理會計與ERP系統融合

加強信息化建設，提高制造企業管理會計的信息化水平，充分鏈接企業各部門與財務之間的信息資源，實行化整為零，能較好地實現企業經營管理信息的集成化、規范化和邏輯化。同時，ERP（企業資源計劃）管理系統作為現代企業管理主流的軟件系統，以其標準化、集成化、共享化將企業內部各部門的業務信息、供應鏈信息、財務信息、資金信息全部整合了起來，在各部門高度配合的前提下能極大地提升企業內部信息傳遞的效率和信息的可靠性、準確性。因此只有促進管理會計與ERP系統的融合，才能進一步推動制造企業業務管理流程的重塑，使得內部控制更加合理高效，真實推動管理會計方法在企業經營環境下的實際運用效果的凸顯。另外，促進管理會計與ERP系統融合，也可以推動以創造價值為核心的管理會計的長期發展。為了構建以“為決策服務、創造價值”為核心的管理模式， ERP系統可以結合價值鏈管理理念， 將制造企業在銷售、生產、研發、采購等各業務環節進行切塊分割、集成化分析，運用管理會計的有效方法分析出無效業務予以剔除，確定能給企業真正創造價值、創造利潤增長的核心業務，并對核心業務進行各項資源的高效配置，提升核心業務的市場占有率和產品增長率，夯實管理會計的前瞻性和有效性，維護制造企業的長期盈利水平保持穩定。

（四）加快財務人員的轉型，提高財務人員的專業素質

在“穩增長、調結構、促轉型”的經濟發展背景下，只有加快財務人員的轉型，才能實施財務轉型進而使財務部門成為銜接公司運營與績效考評、戰略規劃與決策的橋梁紐帶，在制造企業內部開展整體資源再配置、并全程對其進行高效準確地衡量和監控，確保企業可持續性的發展，提升企業的市場競爭力。同時，加快財務人員轉型的前提就是必須提高財務人員的專業素質，從單純的財務人員轉變為不僅能反映企業過去的財務情況和經營成果的財務會計，更是能參與企業的經營管理和向管理層提供戰略決策信息的管理會計。管理會計不僅需要精通財務會計的相關原理、方法，熟知相關的政策法規，而且需要全面掌握現代管理知識，能夠充分恰當地利用各種資源，通過事前、事中的控制和編制全面預算及業績評價，對企業的生產經營情況進行管控，將管理會計與企業的日常生產經營活動良好地結合起來。因此， 只有不斷提高財務人員的專業素質，才能全面發揮財務人員在企業生產經營中的積極作用，推動管理會計在我國制造業中的廣泛應用。

五、結語

本文通過對管理會計的演變及作用的闡述，分析了目前管理會計在中國制造企業中的應用現狀和面臨的困境，指出了精益管理會計思維在制造企業中的一些應用策略，希望能對促進制造企業綜合競爭力的提升有所幫助。（作者單位為伊頓上飛（上海）航空管路制造有限公司財務部）