建筑業增值稅納稅義務發生時間政策探析

常翠萍

一、納稅義務發生時間作用和基本原理

（一）納稅義務發生時間，主要作用是判斷一個納稅人什么時候開始產生了納稅義務。它是某一項應稅銷售行為是否繳稅的時間點，到了這個時間點，就應該繳稅，不到這個時間點，就不用繳納稅款。比如建筑業在提供建筑服務前收到預收款，并沒有發生納稅義務時間，只需要依據政策規定，在機構地或服務地預繳稅款，待預收款轉化為工程進度款，便發生了納稅義務，此時就應該計算申報繳納稅款。

（二）發生了納稅義務時間，不論是否收到款項，不論是否開具了增值稅發票，都需要在所屬期的征期內申報繳納稅款。

（三）納稅義務發生時間是會計核算的依據。發生了納稅義務時間，會計上通過“應交稅費-應交增值稅”科目核算，未發生納稅義務時間，會計上并不通過該科目核算。比如：發包方扣押的質量保證金，施工方（一般納稅人）未開具發票，在收到簽發的驗工計價單時，會計上通過“應交稅費-待轉銷項稅額”科目核算，待收到質保金時，便發生了納稅義務時間，需要繳納增值稅，會計將“應交稅費-待轉銷項稅額”轉入“應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）”核算。

二、納稅義務發生時間的判定標準

（一）先開具發票，開具發票的當天發生納稅義務。

（二）提供建筑服務過程中或完成后收到的款項，收到款項的當天發生納稅義務。

（三）合同約定了付款日期，當天發生了納稅義務。

（四）合同未約定付款日期，在建筑服務完成的當天發生納稅義務。

（五）發包方扣押的質量保證金，當施工方未開具發票，收到質保金的當天發生納稅義務；當施工方開具了發票，開具發票的當天發生納稅義務。

（六）從2018年5月1日起，建筑業增值稅稅率調整為10%，選擇適用的稅率與納稅義務發生時間是相一致的。也就是以5月1日為分界線，凡是納稅義務發生在5月1日前的，一律適用原稅率11%，按原稅率開具發票；相反，凡是納稅義務發生在5月1日后的，一律適用新稅率10%，按新稅率開具發票。

1.稅率調整前發生的應稅銷售行為，5月1日后需補開發票的，仍然按照11%計算確認銷項稅額。

2.稅率調整前發生的應稅銷售行為，5月1日后發生折讓、退回、服務中止情形，仍然按照原藍字發票上的稅率開具紅字發票。

3.稅率調整前發生的應稅銷售行為，5月1日后發生開票有誤情形，按照原藍字發票上的稅率開具紅字發票，同時按原稅率開具藍字發票。

三、納稅義務發生時間具體把控

（一）把控的原則

1.質保金以外的工程進度款，首先看開具發票日期、實際收款日期、合同確定的付款日期孰早，哪個日期早哪個就是納稅義務時間；如果上述三個日期均不存在，也就是說，既沒有收款，也沒有開具發票，合同也沒有約定付款日期，則應以工程竣工驗收時間為納稅義務時間。

2.對于質保金，以發票開具日期與實際收款日期孰早作為納稅義務發生時間。

（二）案例解析

【案例1】山西運城路橋公司與甲公司簽訂工程承包合同，2017年5月25日，甲公司通知運城路橋公司將于近期付款100萬元，要求運城路橋公司當日開具發票100萬元，6月1日，收到工程款100萬元。

解析：運城路橋公司于2017年5月25日發生納稅義務。

【案例2】平陽路橋公司與乙公司簽訂工程承包合同，2016年5月18日，乙公司向平陽路橋公司支付工程款100萬元，平陽路橋公司于6月5日開具發票。

解析：平陽路橋公司于2016年5月18日發生納稅義務。

【案例3】太行路橋公司與丙公司簽訂工程承包合同，合同約定，工程按月計量，每月計量單簽發之后的10日內按照80%的比例支付工程款。2017年7月15日簽發的6月計量單顯示，太行路橋公司6月份完成工程量500萬元，8月10日丙公司支付工程款400萬元，同日太行路橋公司向丙公司開具發票。

解析：太行路橋公司于2017年7月25日發生納稅義務。

【案例4】2018年2月1日，黃河路橋公司與丁公司簽訂工程承包合同，合同約定，施工工程款先由黃河路橋公司墊付，未注明具體付款日期，2018年5月1日，工程竣工驗收。施工期間，丁公司未支付工程款項，黃河路橋公司也未開具發票。

解析：黃河路橋公司于2018年5月1日發生納稅義務。

【案例5】遠方路橋公司為一般納稅人，2018年4月30日前向戊公司開具增值稅發票111萬元，2018年7月1日，戊公司對該工程項目竣工決算時，核減1.11萬元。

解析：遠方路橋公司應向戊公司開具紅字發票1.11萬元,其中：稅率為原稅率11%，稅額為0.11萬元。

四、納稅義務發生時間和開具發票時間的關系

在發生真實的經濟業務活動的前提下，發票開具時間與納稅義務發生時間互為因果關系。

（一）已發生納稅義務且業主要求開具發票，建筑企業應向業主開具發票，并在次月納稅申報期內申報繳納稅款，相應的銷售額和稅額填寫至納稅申報表的附列資料（一）“開具增值稅專用發票”或“開具其他發票”欄次中。

（二）已發生納稅義務但業主未要求開具發票，建筑企業仍然需要在次月繳稅申報期內申報繳納稅款，相應的銷售額和稅額填寫至納稅申報表的附列資料（一）“未開具發票”欄次中。

日后需補開發票時，在申報表的附列資料（一）“未開具發票”欄次中以相等的金額負數填報。

需要說明的是，以上負數填報方式，通過納稅人客戶端是不能實現正常申報，票表比對不能正常通過，會出現比對異常鎖盤，需前往稅務端進行強制申報，同時要提供相關的佐證資料，證明該業務是真實、合法的。

（三）未發生納稅義務，業主要求開具發票，屬于提前開票，納稅義務發生時間提前發生。在次月納稅申報期內申報繳納稅款，相應的銷售額和稅額填寫至納稅申報表的附列資料（一）“開具增值稅專用發票”或“開具其他發票”欄次中。

五、結論

納稅義務發生時間是申報納稅的前提條件，正確地掌握納稅義務發生時間政策，遵從稅法，及時足額確認、計算、申報和繳納稅款，能夠有效地規避納稅義務發生時間上的稅務風險，為企業管理營造一個良好的稅務環境。