融資產品會計與核算處理方式

宋富寬 石磊 韓維 許文虎

摘要：隨著金融業的不斷發展，融資租賃業發展迅猛，但是其融資產品會計和統計處理方式不同，本文以融資租賃標的物為調查對象，從資產處理方式、成本處理方式、損益處理方式為切入點，詳細介紹了融資產品會計處理方式和統計處理方式，為進一步了解融資租賃業，處理租賃產品介紹了經驗。

Abstract： With the continuous development of the financial industry， the financial leasing industry has developed rapidly， but the financing products accounting and statistical processing are different. This article takes the subject of the financing lease as the investigation object， and introduces the way of accounting treatment and the unification of the financing products in detail from the way of asset treatment， the way of cost treatment and the way of profit and loss treatment. The method of handling accounts provides experience for further understanding of the financial leasing industry and handling of leasing products.

關鍵詞：融資租賃；租賃標的物；核算方式；會計處理

Key words： financial leasing；the subject of the leasing；statistical method；accounting treatment

中圖分類號：F221 文獻標識碼：A 文章編號：1006-4311（2018）32-0060-03

1 融資租賃業

融資租賃（Financial Leasing），是指出租人根據承租人對供貨人和租賃標的物的選擇，由出租人向供貨人購買租賃標的物，然后租給承租人使用。資產的所有權最終可以轉移，也可以不轉移。

融資租賃企業在國內被分為融資租賃和金融租賃兩大類，融資租賃和金融租賃從業務操作原理、會計定義等層面說基本是相同的，兩者的差異在于金融租賃公司可以吸收非銀行股東一年期（含）以上定期存款，可以進行銀行間同業拆借而普通融資租賃公司不可以。因此，在國內根據這兩項業務的性質，分別由不同的監管部門進行管理，金融租賃由銀監會監管、融資租賃由商務部監管改為銀保監會監管；金融租賃和融資租賃行業代碼（GB/T4754-2017）均為“6631”，兩者在實際運行中應用領域及作用也趨向不同的方面發展。

2 融資產品會計處理方式

2.1 融資性資產和經營性資產

融資租賃公司大多以經營飛機、船舶、地鐵等軌道交通類設備為主，公司內部又將這些租賃標的物分為融資性資產和經營性資產。融資性資產的劃分標準有：

根據所有權界定：租賃標的物所有權登記在承租方，或者租用期間所有權登記在出租方，但是雙方約定到期后，承租方支付一定的費用，再將租賃標的物過戶給承租方。

根據租賃期限長短界定：租賃標的物租用年限在產品使用壽命的75%以上。

根據標的物屬性界定：承租方特別定制，只有承租方才能使用的租賃標的物。

只要符合上面任意一條標準的租賃標的物，就屬于融資性資產，否則屬于經營性資產。

2.2 資產處理方式

不同資產，處理方式不同：融資性資產出租后，不管租賃標的物所有權登記在出租方還是承租方，均由承租方記入“非流動資產”下的“固定資產”科目，并計提折舊，出租方則將購置資產的款項記入“非流動資產”下的“長期應收賬款”或者“融資租賃款”科目，不計提折舊。

融資性資產沒有出租的，由出租方記入“非流動資產”下的“應收賬款類投資”科目，計提折舊。

經營性資產不管出租與否，均由出租方記入“非流動資產”下的“經營租賃資產”科目，計提折舊。

企業用于日常經營活動的房屋、辦公設備等記入“非流動資產”下的“自用固定資產”科目，計提折舊。

所以統計上融資租賃公司的資產總計包括企業的流動資產、長期資產和無形、遞延及其他資產，固定資產合計包括自用固定資產、經營性資產和未出租的融資性資產，不包括已經出租的融資性資產。

2.3 融資性租賃標的物成本的處理方式

融資性租賃標的物成本在不同公司的處理方式不同。根據租賃協議，按照約定每月應核減本金額，一種是在資產負債表中反映，直接抵減“非流動資產”中的“融資租賃款”；另一種是在損益表中反映，計入營業收入中“租賃收入”科目，同時計入 “主營業務成本”科目，收支相減后體現在“租賃凈收入”中。

另外，如果承租方在租賃期間出現違約行為，出租方將按照租約規定，向承租方收取一定的違約金，并對租賃標的物進行一次性處理。

2.4 損益處理方式

營業收入：融資租賃公司的營業收入主要有租賃收入、利息收入、手續費收入、金融機構往來收入、投資收益、公允價值變動等。

租賃收入為出租融資性資產和經營性資產獲得的租金。由于不同公司租賃標的物的成本處理方式的不同，租賃收入包括的內容有兩種方式：一種是租賃標的物成本在資產負債中體現的，其內容為純租金收入；另一種租賃標的物成本在損益中體現的，其內容包括了按照約定每月應核減本金額以及租金收入兩部分。

利息收入為企業存款業務所確認的利息金額。值得一提的是，會計上對利息支出的處理，不是記在營業支出項下，而是由存款利息收入減去利息支出后，以“利息凈收入”的形式記入營業收入。

手續費收入是指為客戶辦理租賃業務收取的手續費及傭金收入。一般以手續費及傭金收入減去支出后的“手續費及傭金凈收入”的形式記入營業收入。

金融機構往來收入指金融機構相互之間的資金財務往來收入，它包括同一金融企業內部各機構間的資金賬務往來、不同金融企業跨系統之間的資金賬務往來，以及金融企業與中央銀行之間的資金賬務往來。

投資收益主要為企業利用自有資金對外投資，按合同或協議規定分回的投資利潤、股票的股利收入、債券投資的股息收入等金融性產品的收益。

需要注意的是：融資租賃公司利息收入為凈收入，同時對于租賃標的物成本在損益中處理的以租賃凈收入記入營業收入，所以融資租賃公司營業收入多為凈收入。

營業支出：融資租賃公司的營業支出主要有經營支出、管理支出和資產減值損失。

經營支出一般指企業需要交納的各種稅費。《財政部、國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）規定，自2013年8月1日起，提供有形動產租賃（包括有形動產的融資租賃和經營性租賃）服務企業由營業稅改征增值稅，增值稅稅率為17%，其增值稅應稅銷售額為出租有形動產取得的租金收入（含價外費用）全額。試點納稅人在本地區試點實施之日前簽訂的尚未執行完畢的租賃合同，在合同到期日之前繼續按照現行營業稅政策規定繳納營業稅。即在2013年8月1日之前簽訂的租賃合同，屬于試點前發生的業務，仍按5%繳納營業稅，直至該份租賃合同執行完畢。只有依據2013年8月1日以后簽訂的租賃合同取得銷售額，才繳納增值稅。融資性和經營性資產的租賃期限一般比較長，所以目前融資租賃企業的經營支出稅費中既有營業稅，又有增值稅。

管理支出一般指業務及管理費用，金融企業為組織和管理企業生產經營所發生的費用，包括企業在籌建期間內發生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業經營管理中發生的，或者應當由企業統一負擔的公司經費等。

資產減值損失一般指企業各項資產發生的減值損失。

營業利潤：營業收入與營業支出的差額與營業外利潤之和，主體反映企業租賃活動的盈利水平。

3 融資產品統計處理方式

3.1 融資租賃業增加值核算方法

融資租賃業增加值以收入法為準。

生產法：

增加值=總產出-中間投入

總產出=營業收入-投資收益-公允價值變動凈收益

收入法：

增加值=勞動者報酬+生產稅凈額+固定資產折舊+營業盈余

其中，勞動者報酬的主體項為應付職工薪酬，指企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。根據會計科目“應付職工薪酬”的本年貸方累計發生額核算。

生產稅凈額的主體項為營業稅金及附加和應交增值稅。營業稅金及附加包括營業稅、消費稅、城市維護建設稅、教育費附加等，根據企業“營業稅金及附加”科目期末結轉利潤科目的數額核算。應交增值稅根據企業增值稅申報表或會計相關科目貸方累計發生額，按下述公式計算：

應交增值稅=銷項稅額-（進項稅額-進項稅額轉出）-出口抵減內銷產品應納稅額-減免稅款+出口退稅

固定資產折舊根據會計“財務狀況變動表”中“固定資產折舊”項的數值核算。若企業執行2006年《企業會計準則》，則根據會計核算中《資產減值準備、投資及固定資產情況表》內“當年計提的固定資產折舊總額”項本年增加數核算。

營業盈余的主體項為營業利潤，根據會計“利潤表”中“營業利潤”項目的本期金額數核算。

3.2 融資租賃活動在資金流量表中的處理方式

融資租賃行業的蓬勃發展，盤活了存量資金，為企業融資發展提供了新的渠道，也使得社會融資總規模逐步擴大。社會融資總規模是指一定時期實體經濟（企業和個人）從金融體系獲得的全部資金總額，主要包括人民幣貸款、外幣貸款、委托貸款、信托貸款、銀行承兌匯票、企業債券、非金融企業股票籌資和其他融資等。其中，在人民貸款和外幣貸款項下包含有金融租賃公司向實體經濟提供的融資金額。據人民銀行數據顯示，2002-2017年，天津社會融資總規模由403億元增加到2790億元，這其中就含有金融租賃公司的數據。

從資金流量核算角度看，融資活動主要體現在金融部門與其他非金融部門之間，交易項目記錄在金融交易表中金融部門的貸款項，該項指標與社會融資總規模中的人民幣貸款和外幣貸款相對應，因此在資金流量核算中也包含金融租賃公司的數據。但受監管權限影響，人民銀行只監管金融租賃公司，只能獲取到金融租賃公司的數據，對于不在其監管范圍的融資租賃公司的數據則無法獲取，在社會融資總規模中對融資租賃公司的數據也就無法體現。而在資金流量核算中，通過實物交易表和金融交易表的彼此印證，以及非金融企業部門、金融部門、政府部門、住戶部門以及省外部門之間資金流的相互佐證，融資租賃公司的數據理論上應該已包含在金融部門的其他項之中。

參考文獻：

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