預算執行審計取證模式的轉型

楊欣

摘 要：審計工作重點歷來都是預算執行審計，預算執行審計是國家審計永恒的主題，同時也是審計機關的第一要務。而現如今我國的預算執行審計的取證模式最主要采用的是事實發現型，缺陷是在這種審計取證模式下只能對相關的審計內容發表有限保證的審計意見。所以為了能夠發表合理保證的審計意見，本文構建了一個預算執行審計的理論框架。目的是通過轉變取證方式，為審計報告的使用者提供更高水平的保證。

關鍵詞：預算執行審計；取證模式；命題論證型；事實發現型

中圖分類號：F239.0 文獻標識碼：A 文章編號：1008-4428（2018）11-0133-02

一、 引言

在社會中，所有的組織都存在著委托代理關系。審計也同樣如此，審計部門作為特殊的受托人受人民的委托，對國家的相關事項進行審計并發表審計意見。審計意見又被分為合理保證的審計意見和有限保證的審計意見，對于審計報告的使用者而言，他們都希望獲得質量更高的合理保證審計意見。現如今的預算執行審計，涉及的主要內容是一些特定行為以及與行為相關的政策，這些內容如果以審計主題來劃分的話主要屬于“行為審計主題”，在這種審計主題下，如果相關的審計載體不清晰，那么便只能采用事實發現型的審計取證模式。而在事實發現型的審計取證模式下，只能就已經發現的事實來發表有限保證審計意見。而命題論證型取證模式不一樣，這種取證模式可以提供高質量的合理保證審計意見。所以，為了給審計報告使用者提供更高程度的審計意見，現如今需要做的便是轉變預算執行審計的取證模式，完成事實發現型到命題論證型取證模式的轉變。

二、 文獻綜述

目前國內學者對于預算執行審計的研究內容主要集中其所存在的一些問題層面上，而對于預算執行審計取證模式的研究只有少量的文獻涉及了。下面將從審計取證模式的影響因素以及現如今預算執行審計所存在的一些問題來進行相關文獻的回顧。

（一）審計取證模式的影響因素

李艷麗早前指出審計取證模式會受審計環境的影響，主要分為外部環境和內部環境。鄭石橋認為審計的取證模式依賴于審計載體，審計載體是否系統以及是否有原始數據的支持決定著審計取證模式的形式。同時，還有學者指出審計取證模式還受到大數據環境的影響，在如今大數據時代的來臨，審計的取證模式也開始朝向“大數據取證模式”的發展。由此可以看出，審計取證模式的轉變，總的來說取決于所獲取的審計證據的質量，但其最終目的是促進審計的發展，獲取更高水平的保證。

（二）現如今預算執行審計所存在的一些問題

審計的取證模式受很多因素的影響，但其最終目的還是為了促進審計事業的發展。預算執行審計的取證模式也是一樣，正是因為我國預算執行審計所涉及的審計主題主要是行為和制度，所提供的審計載體不夠清晰而致使目前我國的預算執行審計的取證模式主要采用的還是事實發現型。要想解決其中所存在的問題還要從本質上對預算執行審計進行完善。

三、 現如今預算執行審計的主要取證模式

在預算執行審計既定的審計目標和審計內容上，審計內容可以分為四類審計主題：與預算執行相關的業務信息、與預算執行相關的財務信息與預算執行相關的特定行為以及相關的政策。這些具體的審計主題又有著具體的審計目標，他們在現如今分別適用于不同的審計取證模式，參考鄭石橋老師關于審計模式和取證模式的具體分類，將預算執行審計的審計主題進行如下表1的分類。

從表1關于審計主題和審計取證模式的具體分類中可以看出，與預算執行相關的財務信息一般有系統的載體且有原始數據的支持，所以一般采用命題論證型的取證模式。而與預算執行相關非財務信息、特定行為以及特定的制度因為審計載體的不同在很多情況下只能選擇事實發現型。而現如今我國的預算執行審計的審計主題主要是特定行為，例如：預算編制是否真實、有無超預算撥款等，這些與行為相關的預算執行審計，因為很多都沒有系統的載體或者沒有一些原始數據的支持，所以只能夠采用事實發現型的審計取證模式，最終也就只能發表有限保證的審計意見。

四、 命題論證型取證模式在預算執行審計中的運用假設及其邏輯框架

（一）命題論證型在運算執行審計中的運用假設

在預算執行審計中，那些與預算執行相關的財務信息一般地都會有系統的載體并且數據的真實性也能得到保證，在這樣的情況下便可采用命題論證型的取證模式，如果沒出現反例命題成立，反之命題則被推翻。所以為了能在預算執行審計的所有審計主題中都采用命題論證型取證模式，我們需要做的就是在取證過程中獲取系統的、有原始數據支持的審計證據。

（二）命題論證型在預算執行審計中的邏輯框架

預算執行審計的審計主題主要還是預算行為，包括預算的編制、執行和報告整個過程中的所有行為。將這些主題進行劃分，可以分為兩類：一是特定的預算行為，二是約束預算行為的預算管理制度。

從圖1的流程圖中可以看到，在命題論證型的取證模式下，針對特定的行為以及約束行為的一些特定的制度，我們需要的審計載體必須是系統的且有相關的原始數據的支持。在這樣的取證模式下，因為所獲取的相關審計證據是有系統的載體的并且還有著原始數據的支持，審計證據的質量是可以得到相對保證的，最終便能合理保證的審計意見。因此現如今要做的就是在對預算行為和制度進行審計時，能夠獲取具有系統性且具有相關原始數據支持的審計證據。而如何獲取系統性且具有原始數據的預算行為及預算制度的審計載體，也成了我們目前需要研究的重要問題。

五、 預算執行審計取證模式的轉型所需做出的努力

（一）動態監督預算的執行

對預算執行進行動態的監督，是指在監督過程中既審查當前時期的預算執行問題，而且要通過分析當前的問題去分析整個會計年度所存在的問題。這樣不但可以實現更全面的監督，而且可以更好地規范預算資金的使用。這樣一來通過對整年度預算的分析，與預算行為和制度相關的記載文件也便不會像以前那樣分散，這樣便更有可能形成命題論證型取證模式下所需要的審計證據，對審計取證模式的轉型會起到很大的推動作用。

（二）及時地披露與預算相關的一些信息

預算披露不及時一直是預算執行中的需要重點關注的問題。預算執行審計主要涉及的是預算行為和預算相關的一些制度。例如對預算資金進行使用，如果沒有在開始使用時就對其進行披露，這樣做不僅不能為今后的審計提供系統的載體和相關的原始數據，而且還不利于社會公眾及時對預算進行監督，可能就會出現占用、亂用以及濫用預算資金的情形。這樣下去在審計取證時便只能采用事實發現型的審計取證模式。而如果及時地披露預算執行相關的一些信息，形成及時、有效的相關記錄，便可以促進預算資金的使用績效，抑制相關的腐敗行為。在審計的取證過程中由于記錄較系統、完整，就可以采用命題論證型的審計取證模式，實現審計取證模式的一大轉型。

參考文獻：

[1]Michael Sherer and David Kent. Auditing and Accountability， Pitman Books Limited，1983.

[2]李艷麗.審計環境對審計取證模式的影響[J].合作經濟與科技，2007.

[3]鄭石橋，張道潘.行為審計取證模式論：行為主題、取證模式和審計意見類型[J].會計之友，2016（13）：119-124.

[4]陽杰，應里孟.大數據時代的審計證據與審計取證研究[J].財會月刊，2017（1）：115-124.