試論現代注冊會計師審計的四大局限

文/孟戰國，河南德之誠會計師事務所（普通合伙）

注冊會計師審計工作是非常重要的工作，不管是對于企業的發展來說，還是對于社會的進步來說，都具有著非常重要的意義。而且，在整個市場經濟中，注冊會計師行業也是不可缺少的一項中間環節。近幾年來，隨著國內社會經濟的不斷發展，很多上市公司和投資主體也開始對注冊會計師審計工作有了更高的標準。而隨著一起又一起的注冊會計師審計出錯案例的出現，社會經濟的穩定也遭受到了負面的影響。因此，只有充分地認識到現代注冊會計師審計的四大局限，才有助于注冊會計師行業的改革。

1 關于判斷標準的缺陷

在會計出現之初，是沒有權責發生制的，僅僅只有收付實現制。收付實現制是一種非常簡單的制度，通過這種方式，能夠很直接地就判斷出盈虧，一目了然，簡潔方便。

但是，在會計的發展過程中，會計也開始從收付實現制逐漸演變成權責發生制。權責發生制的使用是按照會計期間來確定收入和分配費用的，由此來決定企業的經營成果。但是，若是按照這種方式，企業的收入就不能取決于是否收到了現金，而在于企業是否具有獲得收入的權利。對于費用的分配，也不是取決于企業是否存在資金的支出，而在于企業是否具備承擔費用的責任。簡單來說，在權責發生制的基礎上，企業進行會計記賬時，經營到底是不是可以算作銷售？具體的收入到底是按照實際的收入現金來決定還是按照企業獲得收入的權利來決定？怎樣確認企業是否具有承擔費用的責任？權利、責任，在這里，這些都是非常抽象的概念，尤其是在目前這樣比較復雜的知識經濟和信息社會中，對于這些抽象概念的判斷也常常使注冊會計師舉棋不定，極容易出現錯誤。

但是，在目前的情況中，新的會計計量方法還沒有出現，而權責發生制相對來說也是一種較為理想的計量方法。盡管在20世紀末人們就已經開始利用收付實現制來制定現金流量表，以便能夠彌補在利潤表中有關權責發生制的不足之處。但是，卻仍然不能避免權責發生制的影響。如果權責發生制的問題不克服，那么注冊會計師將會在這方面一直處于判斷困難的境地。

2 關于制度安排的缺陷

在社會上的股份有限公司中，若是董事會的權利逐漸轉移到了經營者的手中，那么之前由公司內部的董事會來決定注冊會計師的聘用以及審計費用的支付制度就會發生改變。也就是說，決定注冊會計師去留的權利逐漸從董事會的手中轉移到了經營者的手中。在這個時候，在注冊會計師的安排上就出現了一種有悖市場經濟規則的現象，那就是買單的和消費的主體不是同一個。而且，有的時候，這兩個主體之間還會存在一定的利益沖突。那么，在這個時候，注冊會計師審計工作到對是以社會公眾的利益為重，還是應該為客戶服務，這是整個行業都面臨的難題。

另外，在會計行業中，注冊會計師對于某些“灰色地帶”進行探討的時候，人們若是希望注冊會計師能夠按照制度來實行自己的審計職能，而偏偏制度卻對此沒有實際保證的時候，那么指望注冊會計師執行自己的審計職能就很有可能成為一句空話。

3 關于憑證驗證的缺陷

會計信息系統是一種經過嚴密設計的特殊系統，尤其是現代財務會計系統。因此，在現代社會中，為了能夠保證財務會計系統具有證明經濟活動的能力，人們對于這種系統也設定了其他系統不具備的特殊規定。比方說，在財務會計信息系統記錄過去發生的某項經濟活動時，一定要具有合法的原始憑證。這里的 “合法”，指的就是這些憑證之間不僅可以相互驗證和確認，還很難進行模仿和偽造。但是，在市場競爭越來越激烈的情況下，舞弊的現象也開始變得更加頻繁。因此，當注冊會計師將審計目標轉向為企業是否存在舞弊行為時，注冊會計師就需要對企業中每一張可能出現問題的發票或者是憑證進行核查。但是，若是企業在原始憑證作假上做得足夠細致，注冊會計師就不能在沒有任何線索的情況下從企業的眾多業務中去查找其中的舞弊事件。而且，在長久的社會發展中，很多注冊會計師在審計工作中，通常認為只要發票真實、單據齊全，那么就表示這項財務事項是真實的，是公允的，若是想要讓注冊會計師去對每一張單據背后的情況去進行核對，這也是不現實的。因此，這種情況也為企業的舞弊提供了一定的途徑。所以每當查出某些企業存在虛假財務報表時，人們都會將責任歸咎于注冊會計師的能力和道德上。但是，在注冊會計師核實企業的經濟業務時，到底是該以企業的憑證為主，還是以實際的經濟業務為主要依據呢？

4 關于抽樣風險的局限

在注冊會計師的審計工作中，通常需要對企業的實際會計記錄進行審計。但是，任何一家公司，都會存在非常多的會計記錄，若是想要逐筆核實，不管是從審計成本上來看，還是從時間上來看，都是不可能的。因此，在實際情況中，注冊會計師就需要在有限的時間內，去查看他們認為比較重要的會計記錄，然后再從局部去推測整體，做出全面的總結。而這，也是一種抽樣的體現。

5 結語

在本文中，分析了現代注冊會計師審計所存在的四種局限。總而言之，只要這四種局限一天沒有解決，注冊會計師審計工作就會存在風險。因此，在以后對于注冊會計師行業進行改革時，也應該充分地注意這方面的內容。