政府會計制度對醫院財務管理的影響及對策

程燕玲 黃鑫

【摘 要】 2019年1月1日，政府會計制度即將實施。公立醫院作為醫改的核心，其現行會計制度能否與政府會計制度實現順利對接是目前衛生健康財務領域關心的重要問題。以政府會計制度對公立醫院財務管理的影響為研究對象，結合政府會計制度出臺意義及公立醫院財務管理現狀，就公立醫院財務管理中存在的問題及努力方向提出針對性建議，試圖為做好現行醫院會計制度與政府會計制度銜接及公立醫院完善現代醫院財務管理制度提供一些有價值的參考。

【關鍵詞】 政府會計制度； 公立醫院； 財務管理

【中圖分類號】 F235 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）20-0140-02

一、政府會計制度出臺的背景及必要性

政府會計制度是對政府部門收支的數目、性質、用途、關系和過程進行記錄、整理的程序及方法，也是對預算執行情況的客觀反映。我國于1998年基本建立了政府會計核算體系，截至2010年，先后出臺了《財政總預算會計制度》《行政單位會計制度》《醫院會計制度》《基層醫療衛生機構會計制度》等一系列具有行業特點的會計制度，基本滿足了政府各部門財務及預算管理的需求。

黨的十八大后，為順應社會發展，我國開展了行政管理改革，其中，行政管理科學化是改革的重要內容之一。科學化的行政管理必然要求政府能夠精確掌握全部資產、負債以及政府運行成本等情況，但就當時情況而言，有效掌握財務、預算數據存在兩方面的制約因素，一是現行政府會計體系大多采用收付實現制的會計核算基礎，無法全面反映各個時期的成本及盈虧情況；二是多項會計制度并存，體系繁雜，核算口徑不統一，導致政府財務報告質量偏低。為此，2014年，全國人大常委會對已經施行了20年的《預算法》進行了修訂。2015年以來，財政部先后出臺了《政府會計準則——基本準則》和存貨、投資、固定資產、無形資產、公共基礎設施、政府儲備物資6項政府會計具體準則，以及固定資產準則應用指南，并于2017年出臺了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，開啟了對現行會計標準體系的全面修訂工作。

二、公立醫院經濟特點

公立醫院是國家設置的具有一定公益性質的事業單位。與一般性質的事業單位相比，公立醫院在日常經濟運營中具有三大顯著特點：一是經濟體量大。許多公立醫院資產總量及收支規模可以與大中型企業相比，一般性質的事業單位難以與其相提并論。二是市場依賴性強。一般事業單位收入結構中，財政補助收入比例較高。而公立醫院主要收入來源是醫療收入，財政補助收入占比相對較少。因此，公立醫院在實際運營中受市場影響較大，市場依賴度較高。三是財務管理要求高。與一般事業單位相比，公立醫院的主要收入具有明顯的經營性收入特點，為了確保醫院可持續經營，公立醫院在運營過程中必然強調成本控制及運營效率，因此，相較一般事業單位，公立醫院對財務管理的要求更高。

三、公立醫院財務管理現狀及存在的問題

公立醫院的經濟特性決定了其財務管理要比一般事業單位走得更遠。尤其是醫改以來，公立醫院作為改革的核心及重點，無論是內部財務制度的設立，新的財務工具的使用，還是新的財務管理理念的探索，都整體呈現出日益規范化、專業化、科學化的趨勢。就發展走向而言，公立醫院甚至很有可能在事業單位中率先實現多樣化戰略的柔性財務管理，但因地區發展不均衡，部分公立醫院在財務管理方面還存在以下問題：

1.財務人員業務水平參差不齊，預算管理水平較低，預算約束性不強。目前，許多醫院的預算管理還僅停留在紙面上，編制的預算數據普遍缺乏精細度和前瞻性，對實際發生的經濟活動既無約束力，也沒有指導性，甚至部分基層醫院還未開展預算管理工作。

2.成本管理水平較低。由于人員素質及信息化手段滯后等原因，目前，許多醫院在成本管理方面還停留在成本核算階段，尚無法實現有效的成本控制及業績評價。部分醫院在成本核算方面仍處于“初級階段”，無法按照診次、床日、項目、病種等進行精細化核算，成本管理對醫院經濟行為的指導作用并沒有充分發揮。

3.業財一體化水平較低。大部分公立醫院財務部門有著很強的傳統分工思想，在實際工作中專注財務專業領域，并不重視財務工作和業務部門的協調及業務前端的延伸，導致很多財務數據對經濟管理的可參考性較低，財務監管力度不足。

四、政府會計制度對公立醫院的影響

（一）新制度對醫院會計核算能力提出了更高的要求

與現行《醫院會計制度》所不同，政府會計制度增加了記錄、核算預算執行信息的要求，新增了26個預算會計科目及預算結余與凈資產變動差異調節表、預算收入支出表、預算結轉結余變動表、財政撥款預算收入支出表4份財務報表，取消了醫療收入費用明細表、財政補助收支情況表和成本報表。因為新制度著重從宏觀角度出發，還不能完全滿足醫院微觀經濟管理的需求。例如：政府會計制度現金流量表包括財政撥款現金流量、非財政撥款現金流量和代管及應繳納的現金流量等項目，凸顯了財政資金的重要性，較好地反映了政府財政撥款收支情況。但是，財政撥款資金占醫院現金流的比例一般都較小，這種報表架構同樣會使占醫院現金流較大比重的項目難以單獨體現。醫院大部分資金來源由自身經營活動產生，其對于醫院的生存發展至關重要，同時也是醫院管理者所關注的重點內容，該內容不能在現金流量表中單獨體現將給醫院財務管理帶來一定困難[1]，導致醫院在實際工作必須要在滿足新制度要求的前提下，有針對性地對部分科目進行更加細化的核算并增加財務報表數量，工作量及工作復雜性的增加考驗了醫院財會人員的業務能力。執行收付實現制的政府預算會計科目與執行權責發生制的醫院會計制度科目在現階段還無法實現無縫對接，這也對醫院核算工作提出了新挑戰。

（二）新制度對醫院信息化建設水平提出了更高的要求

新制度重新建立了核算模式，主要有兩個方面：一是“雙體系”下的“平行記賬”，即所有的業務都需要進行財務核算，其中：納入預算管理的現金收支業務，在進行財務核算的同時，還需要進行預算會計核算。二是“雙基礎”的會計核算方式，即財務會計實行權責發生制，預算會計實行收付實現制。

上述要求導致醫院必須重新設計現有會計信息系統，同時，新系統的建立也導致新舊數據銜接、原有各管理模塊對接等一系列問題的出現，這是對各醫院信息化水平的一次挑戰。

（三）新制度對醫院財務管理能力提出了更高的要求

一方面，《政府會計制度》的改革主要體現在預算會計類科目設置。在政府會計制度主系統下，主要變化有：（1）將“醫療收入”“科教項目收入”并入“事業預算收入”。（2）將“醫療業務成本”“管理費用”“財政項目補助支出”“科教項目支出”并入“事業支出”。（3）將“科教項目結轉（余）”并入“非財政撥款結轉/非財政撥款結余”。（4）新增“其他結余/經營結余”及“非財政撥款結余分配”[2]。新的政府會計制度從設計思路上突出了對預算執行信息的重視，這也倒逼醫院必須完善現有預算管理工作，將全面預算管理從理念上落到實處，這不單要求醫院要細化現有預算編制工作，將預算數據切實分攤到各部門、各科室，更要求醫院必須建立健全預算硬化約束機制，增強預算的執行力和規范性。

另一方面，新制度雖然沒有提出成本核算要求，但從醫院角度來看，成本管控已經成為當前實現醫院健康、可持續發展所必須采取的重要管理手段。因此，新制度從統一行業制度的宏觀考量下取消醫院各科室直接成本表、醫院臨床服務類科室全成本表、醫院臨床服務類科室全成本構成分析表三張成本報表后，醫院要更加靈活地結合自身實際，開展更為深入、系統、精細化的成本核算工作，切實提升自身成本管理水平。

（四）新制度對醫院財務部門提出了更高的要求

醫院財務部門在日常工作中，過于專注本領域內工作的開展，業財融合并不充分，使得財務部門提供的很多財務數據及信息對于非財務領域人員而言并不好理解，難免有點“曲高和寡”，這也在很大程度上削弱了財務部門在醫院管理決策中的作用。

目前，大多數醫院管理者來自醫療業務領域，并沒有受過專業的財務知識訓練，其對財務數據的理解來自于長年工作累積的經驗。因此，政府會計制度實施后，會出現醫院管理者需要重新學習的問題。財務部門可以此為契機，對自身價值信息提供者的角色進行再塑造，不要拘泥于所學的會計專業知識，從微觀管理的角度出發，用更易理解的語言，更有針對性的數據，更有分析力的說明向醫院管理者提供其真正需要的信息，實現財務職能由核算、報賬向分析、管理轉變。同時，將會計服務職能前置延伸到各業務科室，在業務發生前期可以提供專業服務，在充分發揮會計監督職能的情況下，第一時間掌握完整數據，打破部門業務壁壘，推動實現醫院內部一體化的價值鏈管理。在提升本部門價值的同時，也為醫院領導做好參謀輔助工作。

五、對策建議

（一）全面梳理流程，順應新制度的要求

新制度核算方法的變更，直接影響預算報表和成本核算體系的變化，間接層面對于收費信息系統管理、固定資產管理、物資管理、薪酬管理、合同管理、人力資源管理和內控體系等都有著比較大的影響。各級公立醫院要結合自身的實際情況，對現有會計核算辦法、人員崗位設置、系統銜接、內部控制風險等進行全面梳理，重點把握關鍵環節，優化業務和財務的流程，提升規范化的管理水平，確保新制度如期順利實施。

（二）全面清查，夯實基礎，順利銜接

各級醫院要認真依據2016年固定資產清查的基礎數據，準確把握新制度資產的分類變化，提前對現有的固定資產、無形資產、庫存物資、對外投資等進行全面清理，特別關注已經批復報廢未進行賬務處理的資產、二級庫的庫存材料、分院區的資產等特殊事項，對購置的每一筆固定資產和無形資產的資金來源、資產原值、使用年限、已提折舊等進行詳細核查，為下一步計提折舊、攤銷等做好準備。安排專人清理長期負債和短期負債，并進行賬齡分析，為下一步提取壞賬準備提供依據。基本建設內容重點清查在建工程項目，對于已完工的工程項目及時辦理竣工驗收和資產入庫手續，夯實核算基礎，順利銜接。

（三）充分做好前期銜接的準備工作

在2018年12月31日財務決算前，財務人員要做好以下準備工作。第一，根據新制度的要求，修訂資產管理的有關文件，重新劃分類別，確定折舊方法，調整折舊年限。第二，對貨幣資金、存貨、固定資產、無形資產、在建工程所有資產進行清查，全面核實各項資產的損失情況，并根據國家相關政策規定進行處理，對預付賬款、其他應收款、其他應付款、應付賬款逐項清查，重點關注長期未核銷的款項，清理核實形成的原因，按照資金的性質進行劃分，并將資產和負債的清理結果登記明細表進行分類統計，為轉入新賬做好準備。第三，對銀行賬戶、庫存現金、收費票據、核算科目、未報銷的事項、各項賬務等進行全面核對和清理，根據會計政策進行賬務調整。第四，核實基本建設賬目情況，將基建賬相關數據并入大賬的情況進行確認。第五，做好信息系統數據的備份、檔案資料保管、新舊系統的切換工作。第六，編制原賬的科目余額表作為計入新賬的原始憑證，補充登記未入賬事項和調整余額事項記入新賬。

（四）以新制度的實施為契機，推動“業財融合”，提高管理水平

國務院辦公廳《關于建立現代醫院管理制度的指導意見》要求健全、完善醫院各項財務管理制度，具體包括“財務收支、預算決算、會計核算、成本管理、價格管理、資產管理等必須納入醫院財務部門統一管理[3]。《政府會計制度》的出臺在某種程度上也是對上述意見的進一步貫徹。公立醫院在此次會計制度改革中，不能僅局限于在操作層面科目設置、核算口徑、計量標準、報表勾稽等工作，還要認真思考新制度出臺的深層意義，運用管理會計的思維，提高對財務會計信息的分析利用水平，推動業務信息與財務管理的深度融合，逐步實現從“核算型”會計到“管理型”會計轉變。

【參考文獻】

[1] 李良，王潔.政府會計制度與醫院會計制度對比探析[J].中國總會計師，2017（11）：54-55.

[2] 許晶晶.淺談政府會計制度改革對公立醫院財務管理的影響[J].中國集體經濟，2018（15）：147-148.

[3] 國務院辦公廳.關于建立現代醫院管理制度的指導意見[A].2017.