新政府會計制度創新點探析

周海龍

【摘要】近三年來，財政部相續發布多項新《政府會計準則》和《政府會計制度》。本文從新政府會計制度的出臺歷程出發，全面分析總結新政府會計制度的創新點，提出加快推進新政府會計制度落實的建議。

【關鍵詞】政府會計制度；創新點；會計核算

【中圖分類號】F810.6

2015年以來，財政部先后出臺了基本準則加六個具體準則和一個應用指南，規定了政府會計的總體要求。準則中規定的是標準和要求，而制度中規定如何更好的執行這些標準和要求。新政府會計制度中規定了具體的會計科目，使這些要求能夠落地執行。新政府會計制度的出臺標志著政府會計改革進入了具體的實施階段。

一、新政府會計制度的創新點

新政府會計制度的出臺充分借鑒了國外先進經驗，同時結合了中國國情，符合當前經濟環境下行政事業單位會計核算的內在要求，主要有以下幾點重大創新：

（一）統一行政事業單位會計制度

新政府會計制度自2019年1月1日起施行，原執行各行業會計制度的行政事業單位不再執行原制度。目前，各行政事業單位執行的會計制度不一致、標準不統一，導致財政統計數據困難，可比性較差。而新政府會計制度將各行業的會計制度進行統一，便于各行業間橫向數據的對比分析，更有利于政府使用財政數據。

（二）會計要素由“五”到“八”

現行行政事業單位會計要素包括：資產、負債、凈資產、收入和支出等五要素。為適應新形勢下政府對會計核算的要求，新政府會計制度重構會計核算要素，會計要素由“五”到“八”，具體包括：資產、負債、凈資產、收入和費用；預算收入、預算支出和預算結余。首次將預算會計與財務會計相結合，引入預算會計核算要素，要求行政事業單位在核算時，核算預算收支結余的情況。

（三）重構政府會計核算基礎

長期以來行政事業單位的會計核算都是采用收付實現制，這一核算方式已經不能滿足現有財政政策對會計核算的要求。新政府會計制度中首次引入權責發生制，實行“雙基礎”會計核算。財務會計核算基礎為權責發生制，預算會計核算基礎為收付實現制。既能滿足財政預決算的要求，又能滿足行政事業單位發展的需要。

（四）采用“平行記賬”核算方法

“平行記賬”是指單位在一個會計信息系統中同時進行財務會計核算和預算會計核算，即對于納入預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時進行預算會計核算；對于其他業務，僅需進行財務會計核算。

為使行政事業單位會計人員熟練掌握“平行記賬”會計核算方法，新政府會計制度不僅清楚劃分了“平行記賬”歸屬核算基礎，而且在附錄“主要業務和事項賬務處理舉例”中采用表格的形式，列舉出某項具體業務（事項）的財務會計處理方法和預算會計處理方法，便于財務人員的實際操作。

“平行記賬”有效解決了預算會計與財務會計不兼容的問題，將財務會計與預算會計有效地結合在一起，既滿足行政事業單位財務管理的需要，又能滿足財政預算決算的要求。

（五）完善報表體系，實現“雙報告”

由于新政府會計制度將預算會計與財務會計相結合，為全面反映會計所記錄的信息，新制度中的報表也分為預算會計報表和財務會計報表，對應的分別形成年終決算報告和財務報告，即“雙報告”。

預算會計報表包括3張報表，分別為：預算收入支出表、預算結轉結余變動表和財政撥款預算收入支出表。財務會計報表包括4張會計報表及相關附注，分別為：資產負債表、收入費用表、凈資產變動表和現金流量表。其中資產負債表和收入費用表按月編制，其余報表要按年度編制真實、完整的年度報表。

同時，預算會計報表與財務會計報表之間也有相應的內在關聯。通過報表附注中的“本期預算結余與本期盈余差異調節表”，可以全面反映本年盈余數與本年預算結余數之間的差異，從而揭示財務會計和預算會計的內在聯系。

（六）“實提”固定資產折舊

目前，行政事業單位不強制要求計提固定資產折舊，即使計提固定資產折舊也是采用“虛提”的方式，這樣不能完全反映固定資產的實際價值，往往存在單位賬面的固定資產價值是上百萬，實際的凈值只有幾萬元，更不利于對財政資金使用情況的績效評價。

同時，對于固定資產計提折舊的年限問題，目前只有少數行業主管部門對固定資產使用年限做出了具體規定，其余并未做明確規定，從而使得這些單位在計提固定資產折舊時無所適從。

新政府會計制度中規定采用權責發生制法對固定資產計提折舊，使固定資產賬目能夠真實反映資產的實際價值，更有利于政府掌握財政資金的使用價值。同時制度中明確了固定資產折舊年限，更有利于固定資產折舊政策的貫徹落實，統一折舊年限也有利于會計信息的可比性，進而提高會計信息質量。

（七）重新明確固定資產折舊計提的時點

現行相關會計制度中對固定資產折舊計提時點的要求是：當月增加的固定資產，當月不計提折舊，下月開始計提折舊；當月減少的固定資產，當月計提折舊，從下月開始不計提折舊。

這種計提時點的要求可以追溯到計劃經濟時期，當時企業采用的是綜合折舊率的方式計提折舊，月初根據企業現有固定資產情況，測算綜合折舊率再計提折舊。隨著經濟的快速發展和現代管理的需要，這種做法已經不能及時和真實反映固定資產實際折舊情況。當月新增的固定資產，當月已經正常使用了，也產生了效益，當月就應該計提折舊；當月減少的固定資產，當月這個固定資產已經沒有了，就不應該計提折舊。

新制度對固定資產折舊計提時點進行了明確，規定固定資產按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月開始計提折舊；當月減少的固定資產，當月不再計提折舊。重新明確固定資產折舊計提的時點有利于真實反映固定資產的價值，更有利于固定資產的管理。

（八）取消基建會計

按照現行行政事業單位會計制度，基建項目應獨立建賬，會計期末再將基建的賬目合并到總賬中。這樣就導致了有基建項目的單位實際上有兩套賬，不符合會計核算的完整性原則。

新政府會計制度依據《基本建設財務規則》和有關預算管理規定，取消了基建會計單獨建賬的核算要求，把基建投資項目作為單位一個項目進行單獨核算即可。這樣既簡化了基建項目的會計核算，同時也提高了會計信息的完整性。

（九）完善會計科目設置

每一次新會計制度的出臺，都會完善相關會計科目，這也是現代經濟發展對會計核算的內在要求。由于此次新政府會計制度將財務會計與預算會計相結合，為了滿足會計核算的相關要求，完善了相關會計科目設置。如新設了“業務活動費用” “經營費用”等費用類會計科目；新設了“累計盈余”“權益法調整” “本期盈余”等凈資產類科目；新設了“預提費用”“預計負債”等負債類會計科目；同時新增“壞賬準備”“公共基礎設施”“保障性住房”等資產類會計科目。

二、推行政府會計制度落實的建議

（一）提高認識、高度重視

行政事業單位要充分認識到新政府會計制度的實施是貫徹落實黨的十九大精神、全面深化財稅體制改革的重要舉措。對推動現代財政建設有著十分重要的作用，要積極貫徹落實相關政策。

（二）完善會計核算系統、提供技術保障

新政府會計制度中首次采用平行記賬的方式進行會計核算，這就要求會計核算系統能夠滿足新的記賬方式。各單位要充分調研市場上會計核算軟件的功能，選擇適合新政府會計制度的軟件，提前開展軟件培訓，以便于能按時落實新制度。

（三）加強培訓學習

由于新政府會計制度的改革較大，新增了很多內容，行政事業單位應扎實抓好培訓學習，積極組織相關人員進行學習，進一步加深對新制度的理解和運用，確保無縫對接新政府會計制度的實施。

主要參考文獻：

[1]財政部.《關于印發<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>的通知》（財會[2017]25號）.