關于房地產開發企業一般納稅人成本核算的探討

摘 要：房地產開發項目本身具有投資周期長、投資風險大、成本核算環節多等特點。不斷提高成本核算水平是房地產開發企業提高盈利水平的必然要求。本文首先闡述了房地產開發企業營改增后一般計稅方法下成本核算方法。

關鍵詞：房地產；成本核算；營改增

房地產項目具有資金投入大、受國家宏觀政策影響大、成本核算復雜、建設周期長等諸多特征。隨著《增值稅會計處理規定》、《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》等系列文件的頒布，成本的核算也將發生很大的變化。

房地產開發企業一般為一般納稅人，營改增前的老項目可以選擇一般計稅方法，也可以選擇簡易辦法；營改增后的新項目只能選擇一般計稅辦法核算。本文分析房地產企業一般納稅人采取一般計稅方法的成本核算。房地產企業生產成本是指構成房地產商品售出條件的全部投入，主要包括土地使用權費、土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用。

一、土地使用權費

土地使用權費包括了土地出讓金或土地轉讓金、契稅、土地登記費等費用。取得的土地使用權，如果一次全部開發的，土地使用權費只需要在各類型開發產品中進行分配。如果進行分期開發的，土地使用權費則需要先在每期之間進行分配。

1、以出讓方式取得土地使用權，以支付的出讓金全額借記“生產成本-土地使用權費”、“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額抵減）”，貸記“銀行存款”、“其他應收款-拍賣保證金”等科目。

2、以轉讓方式取得土地使用權，能夠取得增值稅專用發票并認證的，進項稅額可以抵扣銷項稅，借記“生產成本-土地使用權費”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”，貸記“銀行存款”等科目。取得的普通發票的，不可以抵扣進項稅額，全額計入計入土地價款，借記“生產成本-土地使用權費”，貸記“銀行存款”等科目。。

3、為取得土地使用權支付的相關稅費應計入土地使用權費，如登記、過戶手續費、契稅等。支付費用時，借記“生產成本-土地使用權費”，貸記“銀行存款”等科目。契稅不需要通過“應交稅費”科目計提，繳納時直接計入該生產成本科目。

二、土地征用及拆遷補償費

土地征用及拆遷補償費包括拆遷補償費、安置原有居民或工廠戶費用、青苗魚塘補償費、耕地占用稅以及其他相關費用等。取得的土地原為農、林、牧、漁業生產用地的，需要繳納耕地占用稅，如果占用非耕地從事房地產開發，則不需繳納耕地占用稅。發生土地征用及拆遷補償費時，借記“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額抵減）”、“生產成本-土地征用及拆遷補償費”等，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。

三、前期工程費

前期工程包括測繪費、規劃設計費、質檢費、招標費、審核費、垃圾處理費、勘察費及其它相關費用。支付前期工程費用時，若取得增值稅專用發票，借記“生產成本-前期工程費”、“應交稅費――應交增值稅（進項稅額）”，貸記“銀行存款”等科目；取得普通發票借記“生產成本-前期工程費”，貸記“銀行存款”等科目。

四、建筑安裝工程費

建筑安裝工程費包括：建筑安裝費、附屬工程費、門窗工程、土方工程、裝飾工程、樁基費、電梯及其他相關費用，房地產企業開發項目的材料采購分為兩種情況，一種是開發企業自行采購材料，也稱“甲供材”，施工方只就工程款開具票；另一種是由施工單位代為采購材料并施工，也稱“乙供材”，與工程施工費用一起結算并開具發票。

1、“甲供材”方式材料采購及領用。甲方供應的材料一般為大宗材料，比如建設使用的鋼筋、水泥預制構件等，施工合同里對于甲方供應材料應有詳細的清單。購入物資的買價、運雜費、包裝費、保險費、不可以抵扣的增值稅等計入采購物資的成本。（1）若企業使用實際成本法的核算原材料，收到采購材料的發票時并收到貨物驗收入庫，借記“原材料”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”，貸記“銀行存款”等科目。（2）發出材料成本可以采用個別計價法、月末一次加權平均法、移動加權平均法，一經選定，不得隨意變化。領用材料時按受益原則，借記“生產成本-建筑安裝工程費”、“生產成本-間接開發費用”、“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“原材料”。

2、結算工程款。預付工程款時，借記“預付賬款”，貸記“銀行存款”、“應付票據”等科目，工程結算時取得專用發票，借記“生產成本-建筑安裝工程費”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”等，貸記“銀行存款”、“預付賬款”等科目。若取得普通發票，則價稅全部計入成本。

五、基礎設施費

基礎設施費包括道路工程、供水工程、供電工程、煤氣工程、有線電視工程、消防工程、綠化工程、地下管網工程、人防設施以及其他相關費用。基礎設施費的核算方法與前期工程基本相同。發生成本取得專用發票時，借記“生產成本――基礎設施費”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”等科目，貸記“預付賬款”、“銀行存款”、“應付賬款”等科目。

六、公共配套設施費。

公共配套設施分為能有償轉讓和不能有償轉讓的兩種。有償轉讓配套設施的能夠取得產權證書可以對外銷售，與一般的可以有償銷售的開發產品核算方法相同；不能有償轉讓的是指產權及收益權屬于全體業主，不屬于開發商的設施，一般包括門衛房、電動門、物業管理用房、車棚、公廁、學校、幼兒園、健身運動設施、其他相關公共設施。發生成本單獨在公共配套設施費里歸集，然后分攤入各類開發產品的成本中。一般可以按建筑面積法或預算造價法進行分攤。發生成本時，借記“生產成本-配套設

施-××具體配套設施”、“應交稅費-應交增值稅（進項稅額）”，貸記“銀行存款”、“應付票據”等科目。分攤時借記“生產成本-公共配套-××有償銷售的成本對象”，貸記“生產成本-配套設施-××具體配套設施”

七、開發間接費用

應該嚴格區分開發間接費用和期間費用，期間費用是與項目不直接相關，如管理部門的費用、罰款、不能資本化的利息支出等；開發間接費用是指與開發項目相關的費用，它不能確定其為某項開發產品直接負擔的成本費用，所以無法將它直接記入某一個開發產品成本。期末按受益原則通過一定的分配方法將費用分配到各成本對象中。具體包括為開發項目發生的符合資本化條件的借款利息、工程部門人員工資及職工福利費、項目與有關的固定資產折舊費及修理費、項目管理部門發生的辦公費及水電費等。若取得普通發票，或外購貨物、服務用于職工福利時不可以抵扣的增值稅應同時計入成本。

企業存在多個項目時，發生費用時應當先在“制造費用”科目中進行歸集，期末按配比原則，分配到各項目的開發產品成本之中。發生費用時，借記“制造費用”，貸記“應付職工薪酬”、“應付利息”、“銀行存款”等科目。月末按一定的比例分配費用，借記“生產成本-開發間接費用”，貸記“制造費用”。若企業開發的只有一個項目，也可以不通過“制造費用”歸集，直接入“生產成本-開發間接費用”科目。

八、已完工產品生產成本的結轉

房地產項目開發完工后，將各成本類別按成本對象全部結轉到“庫存商品”（此科目與原房地產開發企業會計制度中的“開發產品”科目核算范圍與方法一致）科目中。借記“庫存商品”，貸記“生產成本”科目。

九、已銷售或使用的產品的成本結轉

已完工的開發產品，一般有以下幾種用途：（1）對外銷售：將完工產品對外銷售，按單位面積結轉已售開發產品成本，借記“主營業務成本”，貸記“庫存商品”科目。（2）用于辦公自用。將完工產品轉做單位固定資產留做自用的，按使用面積結轉已售開發產品成本，借記“固定資產”，貸記“庫存商品”科目。（3）用于出租：將完工開發產品用于租房的，按使用面積結轉已售開發產品成本，借記“投資性房地產”，貸記“庫存商品”科目。

總之，房地產開發企業成本核算的復雜性對財務會計人員的專業判斷能力和業務水平提出了較高的要求。營改增后的新項目發生成本后更應該重視增值稅專用發票的取得，以防增加企業的稅收成本。在成本核算過程中應通過明確核算對象、合理歸集分配成本費用、重視項目竣工決算從而提高成本管理能力肩效減低成本、控制費用不斷提高房地產開發企業成本管理水平。

參考文獻：

[1]孫法明.房地產開發企業成本核算問題研究[J].時代金融，2013，（10）.

[2]閔子桐.淺談房地產企業會計成本核算問題[J].經營管理者，2014，（05）.

作者簡介：

蘭麗華，陜西藍雅能源科技有限公司。