公共政策分析視角下的會計準則評估

李 帥 韓金玲

一、會計準則評估概況

（一）會計準則評估概述

會計準則是財務人員從事會計實務工作的準則和指引。會計準則是政府制定的一項經(jīng)濟政策，也是一種公共產(chǎn)品。會計準則評估是會計準則從制定、執(zhí)行、評估、監(jiān)管到終結(jié)的完整生命周期中的重要環(huán)節(jié)，也是對會計準則的實施效果進行檢驗的一種方式。借助會計準則評估，有助于決策群體判斷被評估的會計準則是否達到預定的實施效果，決定被評估的會計準則是保留還是有所調(diào)整。會計準則評估有助于改善會計準則制定過程，避免會計準則執(zhí)行過程中的障礙，對提高會計準則質(zhì)量有重要意義。

（二）目前會計準則評估存在的問題

自1993年實施的第1號會計準則《企業(yè)會計準則》至今，二十余年中會計準則不斷推陳出新，但是會計準則評估一直沒有得到應有的重視。對相關文獻進行檢索可知，關于會計準則評估的文獻資料鮮有。同時，在會計準則評估實際操作中會因為欠缺公平的標準導致評估者帶有主觀色彩的評估，進而歪曲了被評估的會計準則的實際效果。

二、傳統(tǒng)的會計準則評估

（一）傳統(tǒng)的會計準則評估的模式

會計準則評估的模式是直接影響會計準則評估結(jié)果的有效性。研究會計準則評估本質(zhì)是分析會計準則評估的模式。通過查閱大量文獻可知，對會計準則進行評估更多的是對會計準則的實施效果進行評估，傳統(tǒng)的會計準則評估模式是以結(jié)果為導向的目標評價模式。以結(jié)果為導向的目標評價模式是研究會計準則評估的傳統(tǒng)模式，主要側(cè)重點在于關注結(jié)果和會計準則目標是否一致以及關注結(jié)果造成的影響。運用以結(jié)果為導向的目標評價模式按照“三步走”戰(zhàn)略：一是明確被評估的會計準則目標并按照重要性排序；二是測定這些被評估的會計準則目標實現(xiàn)的可能性；三是評估會計準則促成或阻礙目標實現(xiàn)的程度。可以看出，以結(jié)果為導向的目標評價模式將會計準則的目標作為評估的邏輯起點，評估的主要任務是判定會計準則目標是否已經(jīng)實現(xiàn)以及會計準則多大程度上有利于目標實現(xiàn)。

（二）傳統(tǒng)的會計準則評估案例

何冰玉(2015)對會計準則執(zhí)行效果的評估：以安徽省天長市200家小企業(yè)的會計人員和企業(yè)管理者為主要調(diào)研對象，通過采取調(diào)查問卷為主，訪談為輔的調(diào)查方式，對《小企業(yè)會計準則》的執(zhí)行情況與實施效果進行現(xiàn)場走訪調(diào)查。從本次調(diào)查的總體情況看，大部分小企業(yè)采用的還是企業(yè)會計準則和原先的小企業(yè)會計制度，并未廣泛采用新頒布的《小企業(yè)會計準則》，同時實施效果也遠達不到預期，大部分小企業(yè)只停留在“基本執(zhí)行”的層面，并未建立與準則相配套的財務機制。

（三）傳統(tǒng)的會計準則評估的劣勢

從上述案例可以看出，傳統(tǒng)的會計準則執(zhí)行效果評估模式局限在以結(jié)果為導向的目標評價模式，該模式存在幾方面劣勢：一是沒有會計準則執(zhí)行過程中的成本。會計準則目標的實現(xiàn)，必然投入大量的資源，但這些資源在以結(jié)果為導向的目標評價模式中完全被忽略了。二是在沒有明確會計準則目標的情況下難以應用。會計準則目標不明確是評估過程中時常存在的問題。三是沒有考慮意外事件造成的后果。評估人員只考慮設定的會計準則目標的實施結(jié)果上，沒有考慮意料之外的結(jié)果。四是忽視實施過程。以結(jié)果為導向的目標評價模式只關注具體實施結(jié)果，而忽視具體評估過程。正是由于以結(jié)果為導向的目標評價模式存在上述缺陷，因此會計準則評估模式應該有所創(chuàng)新。

三、創(chuàng)新的會計準則評估

（一）創(chuàng)新的會計準則評估模式

會計準則作為一種公共政策，其反映關聯(lián)利益群體的目的或需求而尋求一致行動的過程，同時關聯(lián)利益群體參與會計準則的制定是會計準則高質(zhì)量的重要條件。本文基于公共政策分析中的政策評估理論視角分析會計準則評估，提出一種新的會計準則評估模式一一基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合式評估模式。

（二）基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合式評估模式

1.基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合式評估模式的內(nèi)涵。基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合式評估模式是以會計準則關聯(lián)利益群體的訴求和主張為評估重點，同時綜合考慮會計準則從制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過程的評估模式。

基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合評估模式的“關聯(lián)利益群體”包括政府、股東、債權(quán)人、雇員、經(jīng)營者、社會公眾等。從關聯(lián)利益群體角度出發(fā)評估會計準則的合理性和影響性，傾聽被會計準則影響和可以影響會計準則的社會成員的不同意見，通過權(quán)衡各方利益，達成各方都滿意的結(jié)果，最大限度的滿足社會成員訴求，使得會計準則評估更加科學、民主。針對關聯(lián)利益群體的評估程序主要包括以下幾個步驟：(1)關聯(lián)利益群體的定位；(2)對關聯(lián)利益群體進行抽樣，確定評估樣本；(3)有針對性地調(diào)查關聯(lián)利益群體的意見；(4)對調(diào)查結(jié)果進行統(tǒng)計并分析評估結(jié)論。

會計準則作為一項公共政策，其經(jīng)歷了制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過程。如果僅僅評估會計準則的最終結(jié)果，就有失偏頗。應該將會計準則從制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過程納入評估范圍，構(gòu)成綜合評估模式。在評估過程中，首先明確評估目標，然后用現(xiàn)實情況與評估目標進行比較，進而得出評估結(jié)論。

2.基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合式評估模式的優(yōu)勢。基于關聯(lián)利益群體的會計準則綜合式評估模式的優(yōu)勢主要體現(xiàn)在以下幾個方面：首先，評估者可以通過相關利益群體獲取會計準則專業(yè)知識，更好地完成評估工作；其次，該模式可以綜合考慮會計準則從制定、實施過程中涉及到的各種因素，從而最大化地反映了客觀現(xiàn)實；再次，會計準則從制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過程都屬于評估范疇，因而評估結(jié)論能夠較好地反映決策民主化程度；最后，對會計準則執(zhí)行后發(fā)生后果的原因能夠給予較好的解釋。