促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收政策研究

劉禹君

(吉林財(cái)經(jīng)大學(xué) 亞泰工商管理學(xué)院，長(zhǎng)春 130017)

內(nèi)容提要：數(shù)字經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要推動(dòng)力，但數(shù)字經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行、發(fā)展及經(jīng)營(yíng)模式特征與傳統(tǒng)的稅收體制在其收入、成本的確認(rèn)，利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)以及增值稅抵扣計(jì)算等方面的政策不匹配，未能有效體現(xiàn)稅收政策對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的支持作用，因此，需要根據(jù)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的特殊性，有針對(duì)性地對(duì)現(xiàn)行稅收政策進(jìn)行調(diào)整。

一、數(shù)字經(jīng)濟(jì)及其特殊性與我國(guó)現(xiàn)行稅制

我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展已進(jìn)入黃金期，數(shù)字經(jīng)濟(jì)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的地位不斷提升。據(jù)測(cè)算，我國(guó)2017年數(shù)字經(jīng)濟(jì)總量為27.2萬(wàn)億元，比2016年同比增長(zhǎng)20.3%，占GDP比重達(dá)到32.9%，同比增長(zhǎng)2.6%；數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域就業(yè)人數(shù)達(dá)1.71億人，占當(dāng)年總就業(yè)人數(shù)的22.1%，新增就業(yè)人數(shù)552萬(wàn)人，占當(dāng)年新增就業(yè)的40.9%，拉動(dòng)就業(yè)的作用明顯①。中國(guó)2016年數(shù)字經(jīng)濟(jì)規(guī)模僅次于美國(guó)，但數(shù)字經(jīng)濟(jì)占GDP的比重卻遠(yuǎn)低于美國(guó)、日本、德國(guó)、英國(guó)等國(guó)家。據(jù)測(cè)算，2016年數(shù)字經(jīng)濟(jì)占GDP的比重，美國(guó)為58.3%，德國(guó)、英國(guó)數(shù)字也已超過(guò)50%，日本和韓國(guó)也超過(guò)40%，說(shuō)明中國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展大有潛力可挖，數(shù)字經(jīng)濟(jì)將成為中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新動(dòng)能。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)包括數(shù)字產(chǎn)業(yè)化和產(chǎn)業(yè)數(shù)字化兩部分，《2017中國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展報(bào)告》將數(shù)字經(jīng)濟(jì)劃分為基礎(chǔ)性數(shù)字經(jīng)濟(jì)、效率型數(shù)字經(jīng)濟(jì)、新生型數(shù)字經(jīng)濟(jì)、融合型數(shù)字經(jīng)濟(jì)和福利型數(shù)字經(jīng)濟(jì)五種類型。相比于傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)模式，數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展有其獨(dú)有的特征。一是數(shù)據(jù)成為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展新的關(guān)鍵生產(chǎn)要素，且數(shù)據(jù)的可復(fù)制性和共享性為數(shù)字經(jīng)濟(jì)的持續(xù)增長(zhǎng)提供了可能和基礎(chǔ)；二是數(shù)字技術(shù)的創(chuàng)新成為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要?jiǎng)恿Γ哂袆?chuàng)新內(nèi)涵的產(chǎn)品、服務(wù)、商業(yè)模式和人才在市場(chǎng)資源配置中起到關(guān)鍵作用；三是數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)了生產(chǎn)方式的巨大變化，工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代自動(dòng)化、標(biāo)準(zhǔn)化的生產(chǎn)逐漸轉(zhuǎn)向智能化、個(gè)性化，同時(shí)也使得社會(huì)分工更加細(xì)致化。數(shù)字經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、發(fā)展及經(jīng)營(yíng)模式的這些特征使得其在收入、成本的確定，利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)以及增值稅抵扣計(jì)算等方面與現(xiàn)有的稅收體制不匹配，主要表現(xiàn)在以下方面：

數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)傳統(tǒng)稅制的沖擊。我國(guó)的稅收體制以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主，主要稅種包括增值稅和企業(yè)所得稅，而這兩種稅制的設(shè)計(jì)原理都是建立在傳統(tǒng)企業(yè)為主體的“制造—批發(fā)—零售”的經(jīng)營(yíng)體系之上的。新興的數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)的組織方式由產(chǎn)業(yè)鏈條式轉(zhuǎn)變?yōu)榫W(wǎng)絡(luò)協(xié)同式，流轉(zhuǎn)過(guò)程也變得日益復(fù)雜，這對(duì)增值稅的傳統(tǒng)抵扣鏈條帶來(lái)了極大的沖擊。在所得稅方面，數(shù)字經(jīng)濟(jì)催生了很多新興的商業(yè)模式，商品和服務(wù)之間的界限逐漸模糊，貨幣化渠道也不斷更新，這些商業(yè)模式使得所得稅征稅過(guò)程中出現(xiàn)了收入難以定性、管轄權(quán)難以確定等問(wèn)題。另一方面，數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的高度依賴，使得征稅對(duì)象的確定越來(lái)越困難。倪日紅[1]認(rèn)為數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅制的挑戰(zhàn)主要集中于稅源的復(fù)雜性、稅基難以控制、常設(shè)機(jī)構(gòu)模糊不清、利潤(rùn)歸屬難以判斷幾個(gè)方面。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收征管的沖擊。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使得價(jià)值創(chuàng)造逐漸地與“實(shí)體性存在”相分離，納稅人、征稅對(duì)象等都向著“無(wú)形化”的方向發(fā)展；另一方面，一些新的商業(yè)模式的出現(xiàn)也產(chǎn)生了是否征稅、如何征稅以及按什么稅種征稅等問(wèn)題，這些都給現(xiàn)行的稅收征管體系帶來(lái)了極大的挑戰(zhàn)，也使得逃避稅變得更為可行和更易操作。郭心潔等[2]提出原有的稅收征管方式已經(jīng)適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，尤其是對(duì)以個(gè)人用戶為主要客戶群的境外零售商，缺乏有限的稅收監(jiān)管。沈婭莉等[3]認(rèn)為數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下一些跨國(guó)企業(yè)利用其特點(diǎn)逃避在中國(guó)的納稅義務(wù)，損害了稅收公平原則。

現(xiàn)有數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收政策影響的研究主要集中在由此帶來(lái)的對(duì)國(guó)際稅制的沖擊，應(yīng)對(duì)措施方面也主要從如何完善稅收制度及稅收征管等方面減少國(guó)際間的逃避稅問(wèn)題，雖在國(guó)際稅收角度對(duì)我國(guó)的稅收政策及實(shí)施發(fā)展提出了一些建議，但并未涉及如何通過(guò)國(guó)內(nèi)稅收政策制定促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的特殊性及其對(duì)現(xiàn)有稅制帶來(lái)的沖擊決定了其需要相應(yīng)的稅收政策與之匹配，因此，本文旨在為數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供稅收政策建議。

二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收政策的國(guó)際借鑒

數(shù)字經(jīng)濟(jì)在各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中所發(fā)揮的作用越來(lái)越重要，在稅收政策方面應(yīng)該用何種態(tài)度來(lái)對(duì)待數(shù)字經(jīng)濟(jì)是各國(guó)面臨的共同問(wèn)題；加強(qiáng)監(jiān)管還是開放包容，各國(guó)在制定稅收政策時(shí)都在尋找一個(gè)合適的平衡點(diǎn)。

美國(guó)是數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)間最長(zhǎng)、經(jīng)濟(jì)體量最大的國(guó)家。美國(guó)頒布的首項(xiàng)電子商務(wù)法案是《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》，其中明確表示對(duì)互聯(lián)網(wǎng)不開征新的稅種，這極大促進(jìn)了電子商務(wù)的發(fā)展。針對(duì)該法案帶來(lái)的稅負(fù)不公平的負(fù)面影響，美國(guó)政府2014年又出臺(tái)了《市場(chǎng)公平法案》，對(duì)電子商務(wù)公司征收消費(fèi)稅，但將其管轄權(quán)歸還給各州或地方政府。《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》在美國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展初期使得其發(fā)展得到了充分保護(hù)，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的不斷成熟，美國(guó)也不斷完善稅收政策進(jìn)行規(guī)范，順應(yīng)了數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展趨勢(shì)，也體現(xiàn)出來(lái)足夠的政策引導(dǎo)力度。

歐盟雖然也沒(méi)有對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)設(shè)立新的稅種，但其遵從稅收中性原則，在初期就明確了對(duì)電子商務(wù)征收增值稅，將數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)和傳統(tǒng)企業(yè)處于公平的商業(yè)環(huán)境中。歐盟的數(shù)字經(jīng)濟(jì)雖起步晚于美國(guó)，但其要考慮組織內(nèi)各國(guó)家間的稅收主權(quán)問(wèn)題和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移問(wèn)題，因此其對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的監(jiān)管態(tài)度比較明確，但其在稅收征管方面為數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)提供了很多便利。2017年，歐盟成員國(guó)將一站式征稅制度的覆蓋范圍從歐盟成員國(guó)之間的電子商務(wù)，擴(kuò)大到了非歐盟成員國(guó)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)小王歐盟成員國(guó)的交易，銷售方只要在一個(gè)歐盟成員國(guó)注冊(cè)，就可以一次性申報(bào)繳納各國(guó)的增值稅稅款[4]。

俄羅斯政府非常重視數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，將其看作是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇的重要因素，所以俄羅斯政府對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)采取了較為寬松的稅收政策。俄羅斯從2010年至今，對(duì)IT企業(yè)的保險(xiǎn)繳納都執(zhí)行了14%的低比例繳納的政策，2016年又將其優(yōu)惠期延長(zhǎng)到了2023年，這遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于俄羅斯其他行業(yè)30%的標(biāo)準(zhǔn)繳納率，為IT企業(yè)的發(fā)展起到了極大的促進(jìn)作用。

印度在1999年出臺(tái)的電子商務(wù)稅收政策中就規(guī)定，對(duì)于通過(guò)境外利用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)發(fā)生的向境外公司支付款項(xiàng)的商業(yè)行為，應(yīng)將其收入看作特許權(quán)使用費(fèi)并征收預(yù)提稅，2015年又推向了商品和服務(wù)稅法案，統(tǒng)一了其國(guó)內(nèi)的消費(fèi)稅制。印度對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的監(jiān)管態(tài)度很大程度上取決于其國(guó)內(nèi)軟件產(chǎn)業(yè)的發(fā)達(dá)，需要完善的稅收制度進(jìn)行完善，并保證其稅收主權(quán)不受侵害。

綜上，各個(gè)國(guó)家對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收態(tài)度是監(jiān)管還是包容一方面取決于其國(guó)內(nèi)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度和產(chǎn)業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，另一方面也要考慮國(guó)際間稅收的博弈。我國(guó)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)總量已經(jīng)排到世界第二位，但其發(fā)展質(zhì)量卻不盡如人意，而且我國(guó)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展在初期主要依靠人口紅利和國(guó)內(nèi)巨大的消費(fèi)市場(chǎng)，創(chuàng)新能力不足、同質(zhì)化程度較高、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的生命周期較短，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，核心技術(shù)欠缺，模式的創(chuàng)新又容易被復(fù)制，所以數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展還需上升到國(guó)家戰(zhàn)略層面進(jìn)行扶持。另外，我國(guó)目前正處于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí)的關(guān)鍵時(shí)期，經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)后，傳統(tǒng)的高投入、高耗能的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式急需轉(zhuǎn)變，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展可以推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)向節(jié)能、高效的方式進(jìn)行轉(zhuǎn)變，實(shí)現(xiàn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)業(yè)升級(jí)和結(jié)構(gòu)優(yōu)化。

三、促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展稅收政策作用途徑及我國(guó)現(xiàn)行稅收政策的適應(yīng)性

推動(dòng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅收政策要考慮數(shù)字經(jīng)濟(jì)的特殊性，要更加具有針對(duì)性，具體可以通過(guò)以下幾種途徑。

降低企業(yè)創(chuàng)新成本，拓寬創(chuàng)新渠道。企業(yè)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新研發(fā)過(guò)程中往往面臨著投入高、研發(fā)成功率低、成果轉(zhuǎn)化時(shí)間長(zhǎng)等問(wèn)題。可以通過(guò)加計(jì)扣除、稅收抵免等方式以激勵(lì)相關(guān)行業(yè)領(lǐng)域內(nèi)企業(yè)加大研發(fā)投入，也可以通過(guò)對(duì)企業(yè)的研發(fā)成果適用較低稅率或免稅來(lái)降低企業(yè)的研發(fā)成本。

引導(dǎo)生產(chǎn)要素流動(dòng)，實(shí)現(xiàn)均衡發(fā)展。政府對(duì)特定行業(yè)、特定領(lǐng)域和特點(diǎn)區(qū)域的支持，能夠?qū)ιa(chǎn)要素的分配起到引導(dǎo)作用，以使得生產(chǎn)要素向符合數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的方向流動(dòng)。比如，信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展中起到基礎(chǔ)性和先導(dǎo)性的作用，通過(guò)稅收政策可以引導(dǎo)生產(chǎn)要素向相關(guān)領(lǐng)域流動(dòng)，為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到引領(lǐng)帶動(dòng)作用。從生產(chǎn)要素的跨區(qū)域流動(dòng)來(lái)看，區(qū)域性的稅收政策可以使得生產(chǎn)要素向數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的薄弱地區(qū)流動(dòng)，從而實(shí)現(xiàn)均衡發(fā)展。

改善就業(yè)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)人才聚集。人才是數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要保障，目前我國(guó)急需數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的人才，2018年發(fā)布的《中國(guó)ICT人才生態(tài)白皮書》反映，我國(guó)ICT人才需求的缺口較大，其中70%集中在云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、物聯(lián)網(wǎng)和人工智能等數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，而我國(guó)人工智能產(chǎn)業(yè)的人才缺口達(dá)到了百萬(wàn)級(jí)。稅收政策一方面可以通過(guò)稅收減免等方式鼓勵(lì)相關(guān)企業(yè)引進(jìn)人才，另一方面可以通過(guò)加計(jì)扣除的方式鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行人力資本的開發(fā)和培訓(xùn)，提高存量勞動(dòng)力的數(shù)字技能。

支持內(nèi)部融資，促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)發(fā)展。稅收政策的優(yōu)惠方式有減免、返還、提高折舊率、加計(jì)扣除等，無(wú)論是對(duì)直接稅還是間接稅的稅收優(yōu)惠，都可以增加企業(yè)可用的內(nèi)部資金，從而實(shí)現(xiàn)內(nèi)部融資作用。數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)在前期發(fā)展過(guò)程中需要大量的研發(fā)、推廣等資金投入，稅收政策所帶來(lái)的內(nèi)部融資作用可有效解決其部分資金缺口，大大緩解其前期的發(fā)展困難。

目前，我國(guó)現(xiàn)行稅收政策主要通過(guò)稅收減免、優(yōu)惠稅率、加計(jì)扣除等措施對(duì)特定行業(yè)和特定行為實(shí)行稅收優(yōu)惠，但這些政策大都沒(méi)有考慮數(shù)字經(jīng)濟(jì)特殊性，缺乏對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的針對(duì)性，適應(yīng)性不強(qiáng)。

我國(guó)現(xiàn)有與數(shù)字經(jīng)濟(jì)相關(guān)的稅收政策主要包括：

小微企業(yè)的所得稅政策。企業(yè)所得稅中，對(duì)于符合條件的小型微利企業(yè)的所得按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，20%的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅。關(guān)于小型微利企業(yè)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，其應(yīng)納稅所得額的上限經(jīng)過(guò)多次調(diào)整，2017年財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步擴(kuò)大小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策范圍的通知》中規(guī)定，自2018年1月1日至2020年12月31日，將小型微利企業(yè)的年應(yīng)納稅所得額上限由50萬(wàn)元提高至100萬(wàn)元。

高新技術(shù)企業(yè)和軟件企業(yè)的稅收政策。符合《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》和《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》認(rèn)定的高新技術(shù)企業(yè)，可以申請(qǐng)享受減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。為了鼓勵(lì)企業(yè)自主研發(fā)核心技術(shù)，還對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行加計(jì)扣除，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)的，據(jù)實(shí)扣除后，可按研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除，形成無(wú)形資產(chǎn)的，按其成本的150%進(jìn)行攤銷；對(duì)于科技型中小企業(yè)，在2017年1月1日至2019年12月31日期間發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，加計(jì)扣除的比例提高到75%。

對(duì)于符合條件的軟件企業(yè)實(shí)行“兩免三減半”的稅收優(yōu)惠政策，即在2017年12月31日前自獲利年度起計(jì)算優(yōu)惠期，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅，并享受至期滿為止；在增值稅方面，雖對(duì)自行開發(fā)軟件產(chǎn)品的銷售按17%稅率征收增值稅(2018年5月1日起降為16%)，但對(duì)其實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策。

技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)的稅收政策。“營(yíng)改增”之后，大部分的營(yíng)業(yè)稅稅收優(yōu)惠被延續(xù)，其中，提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)的，免征增值稅；《企業(yè)所得稅法》中也規(guī)定，符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免征收企業(yè)所得稅。

我國(guó)現(xiàn)有稅收政策在促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面的不適應(yīng)性主要表現(xiàn)：

稅收政策缺乏針對(duì)性。首先，現(xiàn)有稅收政策大多與高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、技術(shù)開發(fā)軟件開發(fā)等行業(yè)和行為相關(guān)，但數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來(lái)了新的生產(chǎn)要素，數(shù)據(jù)成為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵生產(chǎn)要素，而且隨著數(shù)據(jù)存儲(chǔ)和計(jì)算處理能力的發(fā)展，數(shù)據(jù)的價(jià)值創(chuàng)造潛能也大幅度提升，而數(shù)據(jù)的特殊性導(dǎo)致其價(jià)值無(wú)法被量化反映在企業(yè)的財(cái)務(wù)信息中。數(shù)字經(jīng)濟(jì)企業(yè)獲取數(shù)據(jù)、分析數(shù)據(jù)、利用數(shù)據(jù)等行為都會(huì)產(chǎn)生成本，而目前的稅收政策中并沒(méi)有針對(duì)這方面的相關(guān)政策。其次，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展離不開數(shù)字基礎(chǔ)設(shè)施的支撐，2017年的《政府工作報(bào)告》中指出，網(wǎng)絡(luò)通信速度、質(zhì)量、網(wǎng)絡(luò)成本以及成為制約數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要因素，要加快提高數(shù)字基礎(chǔ)設(shè)施服務(wù)的質(zhì)量和效率。我國(guó)《企業(yè)所得稅法》對(duì)國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目有“三免三減半”的稅收優(yōu)惠，即自項(xiàng)目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。但現(xiàn)行的《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》中七大類公共基礎(chǔ)設(shè)施中并沒(méi)有數(shù)字經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)設(shè)施相關(guān)的類別。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的新興產(chǎn)業(yè)在稅收方面界定模糊。目前，我國(guó)的稅制以增值稅和所得稅為主，在增值稅征收中仍然延續(xù)了按行業(yè)適用不同稅率或征收率的政策，如制造業(yè)適用16%稅率(2018年5月1日起)，交通運(yùn)輸、基礎(chǔ)電信服務(wù)等行業(yè)適用10%稅率，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率等。但隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，演化出了很多新興行業(yè)，稅法對(duì)其行業(yè)屬性的定義并不明了，如3D打印技術(shù)服務(wù)、數(shù)據(jù)開發(fā)處理服務(wù)等到底屬于銷售貨物還是提供服務(wù)，目前還沒(méi)有統(tǒng)一的界定標(biāo)準(zhǔn)。

部分稅收政策缺乏延續(xù)性和適用性。對(duì)軟件行業(yè)企業(yè)的“兩免三減半”政策是2017年12月31日前自獲利年度起計(jì)算優(yōu)惠期，2018年1月1日至今還未出臺(tái)新的軟件企業(yè)所得稅政策，這些缺乏延續(xù)性的稅收政策使得相關(guān)企業(yè)在認(rèn)定過(guò)程中花費(fèi)大量的人力物力，但能享受的稅收優(yōu)惠有限。在對(duì)技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)實(shí)行優(yōu)惠政策時(shí)，無(wú)論是增值稅還是所得稅，都規(guī)定了技術(shù)咨詢和技術(shù)服務(wù)收入享受稅收優(yōu)惠政策的前提是必須與技術(shù)轉(zhuǎn)讓和技術(shù)開發(fā)相關(guān)，且價(jià)款應(yīng)開具在同一張發(fā)票上，否則將無(wú)法享受稅收減免，這與數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展嚴(yán)重不匹配。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)中，數(shù)字技術(shù)創(chuàng)新已經(jīng)成為其發(fā)展的核心驅(qū)動(dòng)力，也使得產(chǎn)業(yè)分工越來(lái)越細(xì)化，越來(lái)越多的企業(yè)專門從事技術(shù)支持業(yè)務(wù)，若他們沒(méi)有與之相關(guān)的技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)，就不能享受稅收優(yōu)惠；另一方面，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，產(chǎn)業(yè)融合已經(jīng)成為推動(dòng)其發(fā)展的主引擎，數(shù)字經(jīng)濟(jì)已經(jīng)加速向傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)滲透，傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)也開始進(jìn)行數(shù)字化轉(zhuǎn)型，利用數(shù)字技術(shù)提高生產(chǎn)效率、改造傳統(tǒng)動(dòng)能、促進(jìn)產(chǎn)出增長(zhǎng)，但目前的稅收政策并沒(méi)有體現(xiàn)出在這方面的支持力度，傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)可能既不符合高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定，也不符合軟件企業(yè)的認(rèn)定，其利用數(shù)字技術(shù)進(jìn)行傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)改造也無(wú)法享受到優(yōu)惠政策。

部分稅收政策標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定與數(shù)字經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀不符。現(xiàn)有與數(shù)字經(jīng)濟(jì)相關(guān)的稅收政策中，與行業(yè)相關(guān)的政策居多，而這些政策在實(shí)施過(guò)程中都需要相關(guān)企業(yè)達(dá)到相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)并進(jìn)行資質(zhì)的認(rèn)定，如高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定需要符合《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》的標(biāo)準(zhǔn)，軟件企業(yè)也需符合《軟件企業(yè)認(rèn)定管理辦法》的標(biāo)準(zhǔn)，但這些標(biāo)準(zhǔn)制定時(shí)并沒(méi)有考慮到數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展帶來(lái)了企業(yè)產(chǎn)業(yè)組織形式的大變革，平臺(tái)成為數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代基本的經(jīng)濟(jì)組織，互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)涌現(xiàn)的同時(shí)，傳統(tǒng)企業(yè)也向平臺(tái)轉(zhuǎn)型，平臺(tái)不僅將產(chǎn)品和服務(wù)的供給方和需求方進(jìn)行整合，也促生了福利型數(shù)字經(jīng)濟(jì)。現(xiàn)有的企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中并沒(méi)有考慮平臺(tái)類企業(yè)的特殊性，這些企業(yè)可能很難達(dá)到高新技術(shù)企業(yè)或軟件企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)中關(guān)于研發(fā)支出、銷售收入、企業(yè)性質(zhì)等方面的要求，無(wú)法享受到相關(guān)的政策支持。

稅收征管制度與數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展不匹配。目前，我國(guó)的稅收征管制度主要以屬地管理原則為主，而數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使得生產(chǎn)要素的歸屬地難以辨認(rèn)，價(jià)值鏈也從鏈條式往網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展。以增值稅為例，作為中央、地方共享稅，數(shù)字經(jīng)濟(jì)使得稅收的監(jiān)管和稅收收入的分配變得復(fù)雜，研發(fā)地、生產(chǎn)地、營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)、發(fā)票開具地、消費(fèi)地等相分離，屬地原則難以適用，“營(yíng)改增”后中央地方分享比例的調(diào)整更加劇了這一問(wèn)題的嚴(yán)重性。

四、完善稅收政策促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的對(duì)策

綜上所述，現(xiàn)有的稅收政策對(duì)促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展發(fā)揮的作用十分有限，我國(guó)有數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的龐大市場(chǎng)和深厚基礎(chǔ)，未來(lái)發(fā)展?jié)摿薮螅谖磥?lái)發(fā)展中應(yīng)進(jìn)一步加大政策支持力度，為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展創(chuàng)造良好的稅收環(huán)境。

加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)，促進(jìn)稅制簡(jiǎn)化。基于數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要性，在制定稅收政策方面應(yīng)為其提供較為寬松的發(fā)展環(huán)境。從頂層設(shè)計(jì)的角度來(lái)說(shuō)，我國(guó)目前的稅制是以流轉(zhuǎn)稅(間接稅)為主、所得稅(直接稅)為輔，征稅環(huán)節(jié)大多集中在生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流通環(huán)節(jié)，再通過(guò)商品的流轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者的身上。而數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使得生產(chǎn)領(lǐng)域和流通領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)更加復(fù)雜和多變，在這種趨勢(shì)下，與其用更加復(fù)雜的稅制解決問(wèn)題，不如用簡(jiǎn)單的稅制解決復(fù)雜的問(wèn)題，通過(guò)對(duì)分配環(huán)節(jié)和消費(fèi)環(huán)節(jié)征稅，可以更加直接地確定征稅對(duì)象和納稅人，也可以避免重復(fù)征稅的問(wèn)題。

增強(qiáng)稅收政策制定的針對(duì)性。不同于農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的土地和工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的技術(shù)、資本，數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代的關(guān)鍵生產(chǎn)要素是數(shù)據(jù)。首先，在制定稅收政策時(shí)應(yīng)充分考慮到數(shù)據(jù)的特殊性，盡可能將企業(yè)獲取數(shù)據(jù)、利用數(shù)據(jù)產(chǎn)生的收益和成本予以量化，增加數(shù)據(jù)生產(chǎn)要素在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)的抵扣項(xiàng)。其次，加大數(shù)字經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的優(yōu)惠力度，更新《公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》，將數(shù)字經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)納入其中。再次，考慮到產(chǎn)業(yè)融合在數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要作用，應(yīng)加大傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)利用數(shù)字技術(shù)進(jìn)行產(chǎn)業(yè)數(shù)字化改造的稅收優(yōu)惠力度。由于傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)自身的特點(diǎn)，其利用數(shù)字技術(shù)進(jìn)行改造需要經(jīng)過(guò)時(shí)間的考驗(yàn)，有研究表明，傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)進(jìn)行數(shù)字化改造從投入到產(chǎn)出的時(shí)滯為3-10年，因此在設(shè)計(jì)稅收減免政策時(shí)應(yīng)充分考慮傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)的適應(yīng)性。

擴(kuò)大稅收優(yōu)惠政策的輻射范圍。現(xiàn)有稅收政策的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)將很多應(yīng)用數(shù)字技術(shù)的傳統(tǒng)企業(yè)和一些新興的平臺(tái)類企業(yè)拒之門外，要想充分發(fā)揮稅收政策對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的引導(dǎo)作用，就要將所有應(yīng)用數(shù)字技術(shù)的企業(yè)納入到優(yōu)惠范圍，將現(xiàn)有的標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為主的優(yōu)惠政策轉(zhuǎn)變?yōu)榈挚酆蜏p免為主的優(yōu)惠政策，即無(wú)論行業(yè)領(lǐng)域或企業(yè)性質(zhì)，只要應(yīng)用數(shù)字經(jīng)濟(jì)從事數(shù)字產(chǎn)業(yè)化或產(chǎn)業(yè)數(shù)字化相關(guān)的業(yè)務(wù)，就可以享受減免應(yīng)納稅所得額、抵扣相關(guān)費(fèi)用、優(yōu)惠稅率等稅收優(yōu)惠政策，創(chuàng)新與研發(fā)不再局限于某一類型或某一行業(yè)的企業(yè)，使得稅收政策更具有普遍性和實(shí)效性。另外，可針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的新型平臺(tái)化組織形式制定相應(yīng)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，如平臺(tái)類高新技術(shù)企業(yè)、平臺(tái)類軟件企業(yè)等，放寬其認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和條件，讓更多的企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠。也有學(xué)者提出建立“數(shù)字企業(yè)”認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，從數(shù)字技術(shù)應(yīng)用、數(shù)字化模式占比等角度界定“數(shù)字企業(yè)”，一方面可以制定特定的稅收優(yōu)惠政策，另一方面也加強(qiáng)了統(tǒng)一指導(dǎo)和管理。

以稅收政策為保障，加強(qiáng)數(shù)字技術(shù)人才的引進(jìn)和培養(yǎng)。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人才需求的結(jié)構(gòu)也發(fā)生了重大變化，“數(shù)字人才”的缺口進(jìn)一步加大，尤其是在人工智能、大數(shù)據(jù)分析等技能領(lǐng)域，隨著產(chǎn)業(yè)數(shù)字化的不斷發(fā)展，跨學(xué)科的復(fù)合型人才更是供不應(yīng)求。稅收政策可以引導(dǎo)人才流動(dòng)，促進(jìn)企業(yè)培養(yǎng)“數(shù)字人才”，一方面，加大企業(yè)對(duì)人才培養(yǎng)和引進(jìn)的抵扣力度，如對(duì)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)和引進(jìn)人才經(jīng)費(fèi)進(jìn)行全額抵扣；另一方面，加快個(gè)人所得稅綜合稅制改革，增加數(shù)字技能培訓(xùn)的專項(xiàng)抵扣，加大對(duì)科技成果轉(zhuǎn)化的個(gè)稅優(yōu)惠力度，提高數(shù)字人才的有效收入，吸引人才向數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域流動(dòng)，為其發(fā)展提供人才保障。

加強(qiáng)稅收政策的區(qū)域性傾斜。我國(guó)2017年的《數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)研究報(bào)告》對(duì)我國(guó)31個(gè)省級(jí)行政區(qū)域的數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平進(jìn)行了測(cè)算，結(jié)果顯示我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的DEDI綜合指數(shù)呈現(xiàn)出從東部沿海向西部?jī)?nèi)陸逐漸降低的趨勢(shì)，其中廣東的DEDI指數(shù)排在首位，達(dá)到79.63，是排隊(duì)末位的西藏的13倍，這雖然與GDP分布基本吻合，但也呈現(xiàn)出了明顯的區(qū)域不平衡②。因此，在進(jìn)行稅收政策設(shè)計(jì)時(shí)，應(yīng)向數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展薄弱的地區(qū)進(jìn)行政策傾斜，保障我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的均衡發(fā)展。

嘗試先行先試的稅收政策設(shè)計(jì)。大量實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)證明，對(duì)特定行業(yè)或區(qū)域?qū)嵭邢刃邢仍嚨奶厥舛愂照撸饶芄膭?lì)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，也可使相關(guān)區(qū)域經(jīng)濟(jì)得到快速增長(zhǎng)。目前，廈門、重慶、貴州等省市都已經(jīng)建立了數(shù)字經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)園，應(yīng)充分發(fā)揮好這些實(shí)驗(yàn)園區(qū)稅收政策“試驗(yàn)田”的作用，對(duì)園區(qū)內(nèi)企業(yè)進(jìn)行相關(guān)稅收政策的先行先試，為全國(guó)性稅收政策的實(shí)施探索經(jīng)驗(yàn)。

完善稅收征管制度，適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展。數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的隱蔽化和交易方式的多樣性為稅收征管帶來(lái)了一定的困難，但同時(shí)數(shù)字信息和數(shù)據(jù)也可以服務(wù)于稅收征管。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以利用數(shù)字經(jīng)濟(jì)平臺(tái)與企業(yè)、其他監(jiān)管部門進(jìn)行信息互換，可以利用網(wǎng)絡(luò)化交易形式推廣電子發(fā)票，改變傳統(tǒng)的“以票控稅”的征管模式，借助大數(shù)據(jù)進(jìn)行涉稅數(shù)據(jù)的綜合分析利用，有針對(duì)性地開展稅收征管，提高稅收征管水平。另一方面，可以通過(guò)國(guó)際間的合作解決信息不對(duì)稱的問(wèn)題，積極和其他國(guó)家及組織進(jìn)行雙邊或多邊的稅收協(xié)定磋商，解決數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來(lái)的跨國(guó)稅收征管問(wèn)題。

注釋：

① 數(shù)據(jù)來(lái)源：中國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展與就業(yè)白皮書(2018)。

② 數(shù)據(jù)來(lái)源：2017中國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)指數(shù)(DEDI)，2017年11月。