關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃及清算探討

賈思威

摘要：現(xiàn)階段，對于房地產(chǎn)企業(yè)而言，土地增值稅是其進行項目開發(fā)的所有稅收中占比較大的一個重要稅種。而在開發(fā)時間長、資金回收慢的行業(yè)整體背景下，對于企業(yè)而言，怎樣利用合法的手段科學地進行稅收的籌劃及清算以緩解資金的難題顯得至為關(guān)鍵。此外，采取合理的方式以最大程度地減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅收壓力，還可以較大程度地提升房地產(chǎn)企業(yè)的資金效益，進而促進房地產(chǎn)行業(yè)長期良性地發(fā)展。因此，文章在對“營改增”政策落實后對房地產(chǎn)企業(yè)稅收方面的重要影響進行剖析的基礎(chǔ)上，就目前的行業(yè)稅收籌劃及清算問題給出了相關(guān)意見，以便更好地促進房地產(chǎn)企業(yè)稅收難題的解決，進而增強房地產(chǎn)企業(yè)的資金效益，最終提升房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展質(zhì)量。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；稅收籌劃；清算探討

一、前言

近年來，隨著國家關(guān)于控制房價上升趨勢相關(guān)政策逐步落實，房地產(chǎn)行業(yè)的市場競爭的越發(fā)激烈。如何更好地減少運營成本，提高自己的核心競爭力成為各家房地產(chǎn)企業(yè)拓展市場手段的關(guān)注焦點。尤其是“營改增”以來，隨著政策的逐步落實，房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的清算工作也出現(xiàn)一系列亟待調(diào)整的問題。就房地產(chǎn)行業(yè)來看，其自身的突出特征在于稅收支出多少是企業(yè)是否盈利的重要部分，而土地增值稅又是各項稅收支出中的大項。對于房地企業(yè)而言，怎樣在合法的條件和范圍之內(nèi)進行稅負籌劃，利用合理的清算技巧緩解房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負擔，從而為房地產(chǎn)企業(yè)留出充足的資金用于可持續(xù)發(fā)展，是眾多房地產(chǎn)企業(yè)重點考慮的問題。

二、“營改增”政策的逐步落實對房地產(chǎn)行業(yè)的影響探討

（一）土地增值稅可扣除項目受限

近年來，自“營改增”政策逐步落實之后，大部分的房地產(chǎn)企業(yè)面臨著眾多的政策性影響和一系列急需隨政策作出相應(yīng)調(diào)整的問題。而其中比較突出的問題則首先是房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅可扣除項目受到了較為強烈的沖擊。具體來看，原營業(yè)稅政策下，土地增值稅增值額的扣除項目“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”包括營業(yè)稅；而隨著現(xiàn)行“營改增”政策的出臺，國家稅務(wù)總局公告 2016年第70號《國家稅務(wù)總局關(guān)于“營改增”后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告》中明確規(guī)定：土地增值稅增值額的扣除項目中“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”不包括增值稅，在一定程度上對以前的土地增值政策有所突破，減少了房地產(chǎn)企業(yè)在開展稅務(wù)籌劃時可扣除項目的種類，間接的增加了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅負。另一方面，財稅2016年43號文中注明：土地增值稅增值額的扣除項目不包括可抵扣進項稅額，所以一般計稅的房地產(chǎn)開發(fā)項目，土地出讓金未認定為抵扣進項稅額后的金額，因此土地出讓金應(yīng)全額列入扣除項目。穂地稅函2016年188號中注明：納稅人按規(guī)定允許以本項目土地價款扣減銷售額而減少的銷項稅金，應(yīng)調(diào)增土地增值稅清算收入。所以，“營改增”后面臨的最大的一個土地增值稅的問題是目前尚未有政策明確指出在增稅中土地成本對應(yīng)的增值稅是作為收入的增加還是成本的減少。

（二）土地增值稅預(yù)繳稅金與增值額變化

“營改增”政策執(zhí)行之后，與土地增值稅可抵扣項目同時受到重大沖擊的是增值稅預(yù)繳稅金與增值額的變化。在“營改增”政策執(zhí)行之前，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房地產(chǎn)項目的收入是按價內(nèi)收入進行計算，而“營改增”政策全面執(zhí)行后情況有所變化，之前的銷售收入變?yōu)槲春鲋刀惖氖杖?，從此處可以看出，這一簡單的調(diào)整背后，土地增值稅的一定比例由價內(nèi)稅轉(zhuǎn)成價外稅，預(yù)繳土地增值稅時的收入基礎(chǔ)就從含稅收入變?yōu)椴缓愂杖耄蝗绻麅H就納稅結(jié)果方面看，“營改增”政策是在減輕房地產(chǎn)企業(yè)增值稅負擔。然而，但從過程上仔細分析不難發(fā)現(xiàn)，增值稅作為價外稅無法成為土地增值稅的可扣除項目，這就導致可扣除金額的減少，進而加重了房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅負擔。

三、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃和清算技巧的相關(guān)建議探討

（一）合理推遲土地增值稅清算時間，搶占先機

房地產(chǎn)企業(yè)如果要在“營改增”的政策背景之下獲得最大程度的利潤空間，提升自己的競爭力。就需要在前期做好系統(tǒng)的稅收籌劃工作，即通過“全周期管控，稅收籌劃前置”、具體問題具體分析等靈活的籌劃手段，對清算時點進行一定的推遲，從而在時間方面搶占先機，進而減少企業(yè)稅負壓力。反之，若房地產(chǎn)企業(yè)對前期的稅收籌劃工作的關(guān)注度不夠，這勢必會在很大程度上提高房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負擔，進而造成其運營成本的風險性增大，乃至擴大到土地增值稅的清算負擔的持續(xù)上升，從而給房地產(chǎn)企業(yè)造成不可估量的稅收損失。房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)和銷售房地產(chǎn)項目時，要積極地與稅務(wù)部門進行溝通。因此，為努力通過稅務(wù)機關(guān)延緩申請清算時點，房地產(chǎn)企業(yè)在必須開展繳納眾多模塊的土地增值稅的工作之前，需要對各個模塊的繳納稅額開展橫向?qū)φ眨M量先選擇土地增值稅增值額低的項目，推遲繳納稅負較重的項目。這樣，房地產(chǎn)企業(yè)才能既達成納稅的工作，又合理地緩解了稅負過重的負擔。

（二）關(guān)注支付利息的不同所帶來的納稅結(jié)果的差異，選擇合理的貸款模式

對于減輕房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”政策之下的稅負壓力，僅推遲清算時間對房地產(chǎn)企業(yè)而言還遠遠不夠，還需要企業(yè)在適當增多可抵扣項目的同時，合理利用創(chuàng)新的思維和方式解決問題，即在涉及到房地產(chǎn)稅負問題時，房地產(chǎn)企業(yè)需要通過依據(jù)不同利息間的差異節(jié)點申請貸款的方式，科學地進行稅務(wù)籌劃。具體而言，由于“營改增”的逐步實施，房地產(chǎn)企業(yè)需要注意的重要一點是加強與金融機構(gòu)之間的聯(lián)系，以共同就土地增值稅納稅問題展開緊密的配合和及時做出相應(yīng)的有利于雙方共贏的措施方案，以達成在土地增值稅納稅問題上的共識，實現(xiàn)通過最低的稅負額實現(xiàn)高收入回報的目標。例如，在商業(yè)銀行貸款利息抵扣限額規(guī)定的范圍內(nèi)，并結(jié)合金融機構(gòu)在捆綁貸款方面的要求，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)實際情況積極的開展稅務(wù)籌劃工作，提高房地產(chǎn)企業(yè)的盈利能力。

（三）深入分析土地增值稅的納稅范圍，找到突破點

通過深入了解新的政策背景之下土地增值稅的征稅范圍，房地產(chǎn)企業(yè)能夠靈活地具體根據(jù)實際情況對自己最佳的合作對象進行仔細的考察與審核，并選對合適的合作對象對于房地產(chǎn)節(jié)約稅負，減少企業(yè)的稅收壓力、提高資本盈利效益具有巨大的輔助作用?！盃I改增”政策之下，房地產(chǎn)企業(yè)在新一輪的政策沖擊之下往往采取合作開放的方式降低風險，同時擴大企業(yè)規(guī)模。因此，不少房地產(chǎn)企業(yè)依然需要采取與其他相關(guān)企業(yè)合作的發(fā)展模式，以科學地減少稅負負擔。從目前的稅收相關(guān)法律來看，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)相關(guān)項目時若采取合作模式，可以選定一部分商品房自用模塊而避免繳納相關(guān)土地增值稅，但在實際出售商品房的過程中，必須依據(jù)稅法按時繳納土地增值稅。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是否選擇以及怎樣選擇合作對象，這是其在實際的工作中必須慎重抉擇的關(guān)鍵問題。此外，特別值得注意的是，“營改增”政策背景之下，這一政策使得代建模式逐漸成為潮流，即房地產(chǎn)企業(yè)不用考慮自建住宅，可以通過將住宅外包出去而達到科學減稅的目的。當然，在這種外包模式下，房地產(chǎn)企業(yè)由于利用的是代建的業(yè)務(wù)模式開發(fā)住宅，因此往往僅僅需要足額支付代建費，而代建費原則上并不隸屬于勞務(wù)輸出性質(zhì)，因此房屋所有權(quán)在清算節(jié)時也就不做任何調(diào)整，從而防止了土地增值稅的出現(xiàn)，最終為房地產(chǎn)企業(yè)節(jié)約了部分土地增值稅。

當前，如何利用合法的手段科學地進行稅收的籌劃及清算以緩解資金的難題顯得十分關(guān)鍵。在“營改增”政策的逐步落實之下，土地增值稅可抵扣項目受到一定限制，土地增值稅預(yù)繳稅金與增值額也發(fā)生了相應(yīng)的變化。因此，為更好地減輕企業(yè)稅負壓力，房地產(chǎn)企業(yè)需要合理推遲土地增值稅清算時間，以在時間方面爭取主動權(quán)，同時關(guān)注支付利息的不同所帶來的納稅結(jié)果的差異，尋找合理的商業(yè)貸款種類，還要深入分析土地增值稅的納稅范圍，從而找到進行科學的稅收籌劃及清算的突破點，以達到合理減輕房地產(chǎn)企業(yè)稅負壓力的目的。

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（作者單位：新城控股集團股份有限公司）