關于內部控制的經濟學簡析

杜成立

【摘 要】內部控制經歷一個很曲折的發展歷程，形成了一定的理論。為了使內部控制理論具有更強的解釋能力，本文在借鑒系統論和新制度經濟學有關理論的基礎上，打破傳統的看法，對內部控制的內涵、控制權的分配及優化、內部控制的外部效應、內部控制與資本市場的關系等問題進行了深入的探討，并結合我國的實際狀況，進行了初步的評價。

【關鍵詞】內部控制；經濟學；系統

一、內部控制理論由來已久

先后經過了內部牽制、內部控制制度、內部控制結構、內部控制整體框架四個階段，然而由于其研究主要是由審計人員為了提高審計效率、明確注冊會計師審計時評價內部控制的責任而進行的，不可避免地導致內部控制研究的片面性。內部控制從內容側重點和形式上都打上了審計專業或行業的烙印，被定義在與財務審計密切相關的“保證和防護政策、程序、過程”這樣一個狹窄的范圍內。那么，到底如何理解內部控制，如何理解內部控制與企業的關系，筆者認為可從系統論和契約經濟學的角度來探討這一問題。

把企業系統構成要素之間為了達到企業目標的相互作用、相互制約定義為企業的內部控制；把環境對企業系統的影響稱為企業的外部控制也就是市場機制，主要包括產品市場、資本市場和勞動市場等。根據控制機理的差異，還可以把這個意義上的企業內部控制進一步分為企業治理控制和企業管理控制兩個部分或子系統。這可視為企業內部控制的表象。從實質上來看，企業是一系列契約的組合，是個人之間交易產權的一種方式。就契約本身而言，企業與市場的區別主要在于契約的完備性程度不同。

盡管絕對完備的契約幾乎沒有，但是相對而言，市場可以說是一種完備的契約，而企業則是一種不完備的契約。企業是一個不完備的契約就意味著，當不同類型的財產所有者企業工人是一種特殊財產的所有者作為參與人組成企業時，每個參與人在什么情況下干什么，得到什么，并沒有明確的說明。雖然存在這樣的缺陷，但是把交易從市場轉移到企業內部可以減少交易成本，所以，企業的存在有其必然性，這種不完備性也就視為減少交易成本收益的一種代價或成本。為了在取得低交易成本收益的同時彌補企業契約的不完備性，就需要在企業內部存在一個控制機制，來彌補企業契約的不完備性，以保證企業的正常運作和發展。這可視為企業內部控制的本質。

會計信息嚴重失真、管理者貪污腐化、員工消極怠工等現象。注冊會計師對企業內部控制進行測試，認為健全、有效后根據獨立審計準則進行審計仍然還要面臨很大的審計風險等等。筆者認為，這些現象之所以存在，在一定意義上來說就是因為傳統意義上的內部控制局限在一個較小的范圍內，其目標沒有與企業的整體目標結合起來，從而導致不能從企業整體的角度構建內部控制，流于形式，有其形，無其質。

二、企業治理控制權分配的最優解和優化

企業治理控制權分配的最優解從有效決策的角度來看，企業治理控制權分配的依據應當是知識和信息，從而它們之間的對應成為企業組織專業化生產的前提和基礎。但從當前經濟和法律制度來看，企業治理控制權分配最原始和最直接的依據是財產所有權（包括人力資本和非人力資本所有權），兩個分配依據分別界定了企業治理控制權的法定擁有者和最有效率的擁有者。

從現實來看，企業治理控制權分配的兩種依據往往不一致，擁有財產所有權的人不具備知識和信息，具備知識和信息的人往往又不具有財產所有權。所以，如何實現企業治理控制權和知識信息的對應是提高企業效率所面臨的重要問題。從博奕論的角度來看，我們面臨兩種選擇：一種是財產所有者自己經營企業；另一種是把控制權交于具備知識和信息的人管理。在第一種選擇下，財產所有者要承受兩方面成本：學習管理知識的學習成本；經營不專業造成的損失，稱之為自理成本。

在第二種選擇下，財產所有者需要監督代理人，從而發生代理成本主要指把控制權交于代理人發生的各種成本，如選擇代理人和設計、實施適當的激勵與控制制度的成本。隨著代理程度的增大也就是財產所有者控制程度的減少，自理成本減小，而代理成本增大。此時，我們就需要尋找企業治理控制權分配的最優解。假定財產所有者是理性的，最終權衡比較的結果既不會是完全由所有者自己掌握控制權，也不會是由代理人完全掌握控制權，而是學習成本、自理成本和代理成本之和最小的一點，也就是企業控制權分配的最優解。所以，企業治理控制權，既不能完全分配給經營者，也不能完全分配給股東，最優解應當是二者之間的一種動態均衡。我國國有企業的發展足以證明這一點。在計劃經濟條件下，國家統包一切。

經營者自主權很小，國有企業長期處于一種大鍋飯的狀態，效率低下。而現在，經營者的自主權越來越大，也開始利用國有企業大作自己腰包的文章，代理成本有大幅上升的趨勢，或者說代理成本沒有能夠達到應有的水平而導致代理人選擇的低效和國有企業經營的低效，信息嚴重失真，國有資產大量流失。可以說，我們走了兩個極端。所以，財產所有者和經營者必須確實都能夠行使一定的控制權，從而形成一種動態制衡，避免像我國的某些企業那樣，財產所有者的代理人和經營者是一家，只有達到了企業治理控制權的最優分配，企業才能有效運作，實現股東利益、經營者利益以及國家和社會利益的最大化。

企業治理控制權分配的優化在現代企業中，委托人擁有財務資本，企業經營決策人員擁有管理企業的知識和能力資本，工人擁有人力資本，可以說企業是各種生產要素所有者為了自身利益的最大化而達成的一種契約。同時，由于企業是一個不完備的契約，它不能消除每個要素所有者行為所具有的外部性，個人價值最優化的選擇一般不等于從企業整體角度考慮的價值最優化選擇。人是經濟人，具有經濟理性，因此，要想實現整體價值的最優化，就必須盡可能的實現個體剩余索取權和剩余控制權的對應，并一起與特定生產要素的所有權相對應。

三、企業內部控制是促進企業經濟效益與社會效益共同提高的有效手段

企業內部控制是企業進行內部管理的重要方式。對學生來說，將管理學相關的內部控制理論放在經濟學的視域下來進行思考，能夠讓其從不同的角度對相同的內容產生多元化的認識，鍛煉其思維能力，促進認識的不斷發展。同時也能在不同角度的思考中獲得感悟與理解，從而為以后的工作生活奠定堅實的基礎，促進自身的良好發展。

【參考文獻】

[1]崔海龍.關于內部控制的經濟學分析[J]. 品牌（下半月），2015，12：141.

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