新政府會計制度對政府會計核算工作的影響及建議

劉仙梅

摘要：二零一七年，中國財政部發布了新的“政府會計制度”，將于二零一九年全面實施。新的政府會計制度在逐步拓展權責發生制在政府會計中的使用范圍，進一步規范了行政機關的成本會計工作。新制度著重強調了政府會計的構成：預算會計與財務會計。將之前分離與連接結合的會計核算手段，政府會計逐漸從5要素轉變為3+5，使制度的可行性提升，加強會計核算工作的一致性。本文著重分析了新“政府會計制度”中的重點，研究“政府會計制度”對政府會計工作的影響，給出相應的建議對策。

關鍵詞：新政府會計制度;會計核算;股權法

一、新《政府會計制度》的要點分析

（一）對平行記賬模式進行了明確

在新的制度條例中提到，政府會計交匯運用了預算會計和財務會計這兩種方式，二者的關系是既適度分離，又相互聯系的。總之，政府會計中的現金收支應由財務會計和預算會計共同核算。我們舉例來說，若某事業單位用零余額賬戶用款額度置購一臺電腦時，財務會計要借記固定資產，貸記零余額賬戶用款額度。預算會計要借記借記事業支出，貸記資金結存（零余額賬戶用款額度）。而對于其他業務，僅需進行財務會計核算。

（二）整合基建會計處理

單位對基本建設投資不再單獨核算。“在建工程”設置“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“其他投資”、“待核銷基建支出”、“基建投資”等明細科目，并按照具體項目進行明細核算。由此可知，新制度簡化了基本建設的會計處理，讓會計信息更加完善。

（三）對財務會計體系結合企業會計準則進行了完善

新制度最大化的引入企業會計標準，將資產減值準備會計制度納入其中，但尚未全部引入。新制度沒有全面引入資產減值會計，也不要求為固定資產和無形資產減值作準備。這是因為權責發生制仍處于政府會計的探索和完善階段。如若政府會計應用中的權利和負債積累成形，行政機構的財務會計制度就會像在企業中應用資產會計減值一樣。當下，新的資產減值在會計核算體系具有一定的影響意義，大大增強了資產信息的有效性和聯系性。

（四）加強長期股權投資的股權法會計處理

新規在制定過程中不斷劃分投資者類別，最終確定為長期股權投資者與長期債券投資者，并融入企業會計準則，讓長期投資的理念納入到權益法的規劃中，對長期股權投資變化的含義進行解釋。

（五）增加研發支出科目

新系統處理企業會計系統中研發支出的核算。如上所述，將研發期和發展期加以劃分，研發期內的支出持續被消耗，發展期支出資本化現象明顯。新系統增加研發支出科目以應對這兩個支出階段。自行研發形成的無形資產，按照研發項目進入開發階段和達到預定目的之間的總支出，計入“研發支出-開發支出”主體。自我研究和開發項目還未到發展期，或是實際并不可能完全區分研究階段的支出和發展階段的支出。但是，如果依照法定程序對無形資產進行申領，則按照依法取得的登記費和律師費予以結算，“財政撥款收入”，“零余額賬戶中使用的資金金額”和“銀行存款”主體：根據法律規定收購前發生的研發支出，借記“業務活動費用”等科目，貸記研發支出科目。

（六）增加了待攤費用

預付資金保險與預付金這些費用，在該科目的核算機構里已經得到支付，可要注意的是需要由該階段與之后階段一起分攤，時間為一年。攤銷期限在 1 年以上的租入固定資產改良支出和其他費用，應當通過“長期待攤費用”科目核算，不通過本科目核算。待攤費用應當在其受益期限內分期平均攤銷，如預付航空保險費應在保險期的有效期內、預付租金應在租賃期內分期平均攤銷，計入當期費用。待攤費用的主要賬務處理如下：發生待攤費用時，按照實際預付的金額，借記本科目，貸記“財政撥款收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。

（七）存貨核算進一步細化

新制度移除存貨，增加在途物品、庫存物品、加工物品和工程物資、政府儲備物資、受托代理資產。在原會計模式下，借記行政支出（事業支出），貸記財政撥款收入。在新制度下，需要做政府會計和預算會計雙分錄，這樣庫存會計更詳細，更多的按照企業處理庫存的方式操作。只有企業庫存賬戶下的次級主體才被認為是主要的會計主體，其基本會計原則與企業庫存會計有著相似之處。

（八）拓展新制度下的資產負債核算范圍

行政機關控制的資產可以用來當作是單位資金入賬，比如基本建設、原料財產、經濟適用住房與儲備物資。這體現出控制權是否可以被取代的會計概念。如果控制未被轉移，資產仍由當前控制單元控制。在目前階段，新制度沒有體現出對自然資源資產進行詳細的會計核算，但筆者認為，如果自然資源資產能夠準確、有效地評估資產的價值，便可以被納入到量化會計的資產負債表中。

（九）凈資產科目調整

凈資產主體調整新制度高度吸收了西方國家的會計原則，采用權益法核算的長期股權投資的處置，除進行上述賬務處理外，還應結轉原直接計入凈資產的相關金額，借記或貸記“權益法調整”科目，貸記或借記“投資收益”科目。并增加了相應的同名主體。這使得行政機關的凈資產來源在會計上更加明確，這些凈資產的使用和處置更容易為外界所理解。即便新制度的凈資產構成發生了重大變化，公共機構的凈資產構成變得更加清晰。這些項目的會計內容和項目名稱都是明了的。會計信息運用者注意到主體名稱時，他們便能明白管理部門如何處理凈資產的增減，還有怎樣調整內部項目，從而不斷增強政府會計信息的可見性和可理解性。

二、落實新《政府會計制度》的對策建議

（一）出臺新制度下的報告編制方法和操作指南

中華人民共和國財政部根據長期的實踐和經驗，頒布了編制財務報告的辦法和操作指南。編譯方法不僅指定了底層內容、編譯要求、提交過程、數據質量評估等?！皹I務指南”應具體說明報告編制和財務分析等具體技術方法。同時，在引入具體的業務指南（如資產減值等）的同時，應解決新制度下更多的困難和問題。

（二）提高政府會計專業水平

現階段，我國政府會計人員對權責發生制會計還不算熟識，應加強對會計人員的培訓，增強會計人員的專業水平。筆者建議，政府會計需進一步深入對企業會計準則和企業會計制度的探索與創新。企業會計制度是以完整的權責發生制會計制度為基礎，采用不同的資產折舊和攤銷、實際負債率計算和公允價值計量的方法。它為政府會計人員提供了很多的理論支撐和技術參照，推動其快速把握權責發生制會計的含義與運行理念。

（三）加強權責發生制下政府綜合財務報告信息系統建設

現階段，中國政府部門金融信息化建設的統一度相對較高，財務信息系統的分散性問題突出，對政府財務報告改革產生了全面影響，所以，需要不斷健全相關系統的建設，并以權責發生為基礎，吸收財務報表，亦或是讓財務APP不斷被添加。政府呼吁對財務報告進行全面改革，使兩套財務信息系統之間的數據可以相互核對，相互核對，提供自動調整沖銷功能，形成合并后的財務報表，并具有一定的財務分析功能。目前，我國政府部門的金融信息化建設更加一體化，金融信息系統的分散化更加突出。這不利于我國全面實施財務報告改革。我們可以將部門的財務報表系統集成到部門的決算軟件中，也可以根據政府全面財務報告改革的要求加入部門的財務報表系統，使兩套財務信息系統數據相互核對，提供調整偏差。消除函數自動形成合并財務報表，使其具備相應的財務分析功能。

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