高校材料與低值易耗品內(nèi)部控制問(wèn)題初探

韓云龍

摘要：材料與低值易耗品作為高校國(guó)有資產(chǎn)的一部分，同樣屬于內(nèi)部控制所應(yīng)關(guān)注的重點(diǎn)一個(gè)重點(diǎn)對(duì)象。文章分析了目前高校在材料與低值易耗品相關(guān)內(nèi)部控制方面存在的不足，從采購(gòu)預(yù)算編制、采購(gòu)組織實(shí)施、合同簽訂與到貨驗(yàn)收以及庫(kù)存保管與耗用等全生命周期角度，通過(guò)對(duì)核心管理目標(biāo)的設(shè)定，有針對(duì)性地提出了加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)的相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：低值易耗品;高校;內(nèi)部控制

材料與低值易耗品是高校開展教學(xué)科研活動(dòng)的一項(xiàng)必要支出，近年來(lái)，隨著國(guó)家對(duì)“雙一流”高校建設(shè)支持力度的加大，此項(xiàng)支出金額呈現(xiàn)逐年增加的趨勢(shì)。依據(jù)最新頒布的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，高校材料與低值易耗品歸類于存貨——即流動(dòng)資產(chǎn)的范疇，其無(wú)疑具備國(guó)有資產(chǎn)的屬性。而伴隨使用消耗的過(guò)程，其價(jià)值轉(zhuǎn)移形成成本與費(fèi)用，最終將影響高校凈資產(chǎn)的狀況。正是出于以上原因，材料與低值易耗品成為高校內(nèi)部控制的重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象之一。2014年《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的實(shí)施，拉開了高校內(nèi)部控制建設(shè)的序幕，但就目前而言，高校材料與低值易耗品的相關(guān)內(nèi)部控制建設(shè)，仍舊存在很大的不足。

一、高校材料與低值易耗品概述

（一）相關(guān)文件規(guī)定

我國(guó)現(xiàn)行的制度規(guī)定中，對(duì)高校材料與低值易耗品的定義，源自1984年，教育部、財(cái)政部共同印發(fā)的《高等學(xué)校材料、低值品、易耗品管理辦法》（84教供字20號(hào)）。文件區(qū)分材料、低值品與易耗品三類物資，分別給出了較為詳細(xì)的定義。其中，將金屬、非金屬的各種原材料、燃料、試劑等劃分為材料類;將不夠固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)又不屬于材料范圍的用具設(shè)備，如：低值儀器儀表、工具量具、科教器具等劃分為低值類;將玻璃器皿、元件、零配件、實(shí)驗(yàn)小動(dòng)物等劃分為易耗品類。

此后，我國(guó)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則、高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度以及相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則幾經(jīng)修訂，并將材料和低值易耗品進(jìn)一步劃分為存貨進(jìn)行核算和管理，但包括新進(jìn)頒布的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——存貨中，始終未再對(duì)高校材料及低值易耗品進(jìn)行過(guò)詳細(xì)的定義。

（二）高校材料與低值易耗品的范疇

依據(jù)高校教育教學(xué)工作的獨(dú)特性質(zhì)，應(yīng)以物品耗用的方式和特點(diǎn)為依據(jù)，對(duì)材料與低值易耗品的范疇進(jìn)行界定：

一是材料，即直接消耗于教學(xué)、科研活動(dòng)的物料投入，其消耗的過(guò)程簡(jiǎn)單且直接，材料一經(jīng)領(lǐng)用，其原有形態(tài)及特性隨即改變，材料價(jià)值全部發(fā)生轉(zhuǎn)移。與企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品核算成本類似，高校畢業(yè)生、科研課題成果報(bào)告以及相關(guān)技術(shù)成果則是高校教學(xué)及科研活動(dòng)的“產(chǎn)品”，如需對(duì)其成本進(jìn)行核算，借助具體的教學(xué)或科研活動(dòng)記錄，材料價(jià)值可以實(shí)現(xiàn)簡(jiǎn)單的成本歸集。

二是低值品，即教學(xué)、科研活動(dòng)中可滿足長(zhǎng)期重復(fù)性使用的，但未達(dá)到固定資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的用具設(shè)備。此類物品通常具有一定的耐用性，可以在較長(zhǎng)的一段時(shí)期內(nèi)被重復(fù)使用，自身原有的物質(zhì)形態(tài)和特性具有一定的穩(wěn)定性，但由于個(gè)體采購(gòu)價(jià)值低于固定資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)，受使用方式與條件的限制，通常不會(huì)進(jìn)行大批量的采購(gòu)，進(jìn)而無(wú)法以整體為單位作為固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。

三是易耗品，即教學(xué)、科研活動(dòng)中使用的，具備理論上的可重復(fù)使用性，但其原有物質(zhì)形態(tài)或特性，比較容易發(fā)生改變的物品。例如玻璃材質(zhì)的器皿或損耗性的電器元件等，在使用過(guò)程中，其損耗的進(jìn)程不容易進(jìn)行觀測(cè)或存在較大的意外消耗風(fēng)險(xiǎn)。

二、高校材料與低值易耗品內(nèi)部控制的主要問(wèn)題

（一）資金來(lái)源多樣，采購(gòu)預(yù)算編制控制難到位

高校教學(xué)、科研活動(dòng)材料與低值易耗品的資金來(lái)源主要包括，學(xué)校教學(xué)經(jīng)費(fèi)、縱向或橫向科研課題經(jīng)費(fèi)以及各類競(jìng)賽對(duì)應(yīng)的專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)等，不同資金項(xiàng)目的預(yù)算平行編制，通常由學(xué)校教學(xué)院系獨(dú)立完成，而學(xué)校教務(wù)管理與科研管理部門，由于不掌握業(yè)務(wù)活動(dòng)具體情況，對(duì)院系編制的預(yù)算，往往僅能做形式上的審核控制，相關(guān)內(nèi)控措施難以發(fā)揮實(shí)效。

（二）自采方式為主，采購(gòu)組織實(shí)施控制缺失

高校材料與低值易耗品大多未納入政府采購(gòu)目錄之內(nèi)，單一采購(gòu)對(duì)象的單批次采購(gòu)金額，往往也無(wú)法達(dá)到集中采購(gòu)的限額，因此，其組織采購(gòu)方式基本為學(xué)校自行采購(gòu)。與政府采購(gòu)相比，自行采購(gòu)方式缺乏國(guó)家強(qiáng)制性政策法規(guī)的約束與指導(dǎo)，高校采購(gòu)管理部門往往缺乏對(duì)此類采購(gòu)事項(xiàng)的關(guān)注，相關(guān)內(nèi)控措施普遍存在一定程度的缺失。

（三）風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不足，合同與到貨驗(yàn)收控制流于形式

受到專業(yè)知識(shí)結(jié)構(gòu)與社會(huì)經(jīng)驗(yàn)的限制，高校教學(xué)與科研工作者往往缺乏法律與風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，容易忽視合同對(duì)自身權(quán)益保障的重要作用，忽視到貨驗(yàn)收環(huán)節(jié)在采購(gòu)責(zé)任劃分方面的重要意義，導(dǎo)致合同簽訂較為隨意，內(nèi)容要件不全甚至出現(xiàn)合同標(biāo)的物核心參數(shù)與采購(gòu)要約不符等一系列低級(jí)錯(cuò)誤，到貨驗(yàn)收與交接不規(guī)范，口頭驗(yàn)收較為普遍，合同與驗(yàn)收內(nèi)控措施形同虛設(shè)。

（四）成本核算意識(shí)缺乏，庫(kù)存保管與耗用控制需完善

高校事業(yè)單位非盈利性的屬性，導(dǎo)致其缺乏成本核算與管理的內(nèi)生動(dòng)力，加之財(cái)務(wù)“收付實(shí)現(xiàn)制”的核算模式下，大部分高校均采用直接列支支出的方式，替代對(duì)實(shí)物的出入庫(kù)管理，采購(gòu)院系在缺乏內(nèi)控措施的情況下，對(duì)實(shí)物自行管理，既無(wú)法實(shí)現(xiàn)對(duì)實(shí)物消耗的動(dòng)態(tài)監(jiān)控，更難以做到對(duì)項(xiàng)目成本的準(zhǔn)確核算，同時(shí)也容易形成“小金庫(kù)”，甚至導(dǎo)致腐敗問(wèn)題的發(fā)生。

三、強(qiáng)化高校材料與低值易耗品內(nèi)部控制的建議

對(duì)內(nèi)部控制的強(qiáng)化，必須建立在對(duì)管理目標(biāo)的正確理解之上。高校材料與低值易耗品全生命周期管理涵蓋了采購(gòu)預(yù)算編制、采購(gòu)組織實(shí)施、合同簽訂與到貨驗(yàn)收以及實(shí)物保管與耗用等多個(gè)階段，每個(gè)階段的管理目標(biāo)不盡相同，強(qiáng)化內(nèi)部控制也須做到有的放矢。

（一）采購(gòu)預(yù)算編制階段

高校教學(xué)、科研材料與低值易耗品的資金投入，須納入學(xué)校部門預(yù)算之中，受《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》、《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》等法律法規(guī)的約束。此外，對(duì)科研活動(dòng)的投入，還應(yīng)滿足具體科研項(xiàng)目預(yù)算管理的要求。該階段核心管理目標(biāo)主要包括，預(yù)算編制的合規(guī)性，即必須按照上級(jí)財(cái)政部門要求，按照“兩上兩下”的統(tǒng)一程序，及時(shí)報(bào)送有關(guān)的預(yù)算數(shù)據(jù);預(yù)算編制的真實(shí)性，即預(yù)算編制必須基于真實(shí)的教學(xué)與科研活動(dòng)計(jì)劃;預(yù)算編制的準(zhǔn)確性，即預(yù)算的編制應(yīng)盡可能地考慮到實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中可能遇見(jiàn)的各種因素，竭力避免預(yù)算不足情況的發(fā)生，保障教學(xué)科研活動(dòng)的順利開展。

為實(shí)現(xiàn)以上管理目標(biāo)，應(yīng)強(qiáng)化以下幾個(gè)方面的內(nèi)部控制。首先，明確任課教師、課題負(fù)責(zé)人等作為預(yù)算編制的第一責(zé)任人身份，要求其嚴(yán)格依據(jù)實(shí)際，編制教學(xué)、科研工作方案;其次，學(xué)院系應(yīng)加強(qiáng)對(duì)專業(yè)課程、科研項(xiàng)目具體組織實(shí)施計(jì)劃的控制，要求對(duì)所消耗的材料與低值易耗品的品名、規(guī)格、型號(hào)、數(shù)量等信息進(jìn)行明確并對(duì)其合理性進(jìn)行必要的把控;此外，學(xué)校教務(wù)、科研管理部門應(yīng)肩負(fù)起內(nèi)控督導(dǎo)職能，一方面，完善內(nèi)控制度和流程，督促引導(dǎo)各方切實(shí)遵循內(nèi)控有關(guān)規(guī)定，另一方面，創(chuàng)新內(nèi)部控制新手段，對(duì)材料與低值易耗品的消耗數(shù)據(jù)進(jìn)行整理和積累，借助大數(shù)據(jù)分析的方法，建立消耗定額指標(biāo)，形成對(duì)異常預(yù)算數(shù)據(jù)的預(yù)警功能。

（二）采購(gòu)組織實(shí)施階段

對(duì)外采購(gòu)是高校獲取材料與低值易耗品的主要途徑，應(yīng)遵守《中華人民共和國(guó)政府采購(gòu)法》、《招投標(biāo)法》等法律規(guī)定。該階段核心管理目標(biāo)主要包括，采購(gòu)行為合規(guī)性，即嚴(yán)格遵照對(duì)應(yīng)年份政府采購(gòu)目錄等政策性文件的要求，依法確定采購(gòu)方式，重點(diǎn)防范蓄意拆分項(xiàng)目，規(guī)避政府采購(gòu)的行為;采購(gòu)行為效率性，即盡可能地縮短采購(gòu)申請(qǐng)?zhí)岢鲋敛少?gòu)指令執(zhí)行之間的時(shí)間消耗;采購(gòu)行為效益性，即在符合法律法規(guī)的前提下，優(yōu)化采購(gòu)?fù)緩胶头绞剑貏e是對(duì)學(xué)校依法自行開展的采購(gòu)活動(dòng)中，以最小的采購(gòu)成本，達(dá)到“質(zhì)優(yōu)價(jià)低”的采購(gòu)目標(biāo)。

為實(shí)現(xiàn)以上管理目標(biāo)，必須從以下幾個(gè)方面對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行強(qiáng)化。首先，設(shè)立校級(jí)采購(gòu)管理部門，對(duì)采購(gòu)行為實(shí)行統(tǒng)一管理，重點(diǎn)對(duì)采購(gòu)方式的確定、采購(gòu)預(yù)算的執(zhí)行等進(jìn)行監(jiān)督控制;其次，依據(jù)采購(gòu)方式的不同，采用校院兩級(jí)的采購(gòu)控制模式，提高采購(gòu)工作的整體效率;此外，校級(jí)采購(gòu)管理部門對(duì)重點(diǎn)對(duì)學(xué)院自主采購(gòu)相關(guān)內(nèi)控制度與流程的建設(shè)與執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督指導(dǎo)，通過(guò)對(duì)采購(gòu)主體、采購(gòu)內(nèi)容、采購(gòu)金額等信息的備案，實(shí)現(xiàn)對(duì)采購(gòu)總金額、采購(gòu)頻次以及采購(gòu)單價(jià)的動(dòng)態(tài)監(jiān)控，形成對(duì)異常采購(gòu)行為的預(yù)警機(jī)制。

（三）合同簽訂與到貨驗(yàn)收階段

合同簽訂與到貨驗(yàn)收是實(shí)現(xiàn)前期采購(gòu)組織實(shí)施階段工作成果的關(guān)鍵所在。該階段核心管理目標(biāo)主要包括，合同內(nèi)容的合法有效性，即合同符合合同法有關(guān)規(guī)定，合同核心條款與采購(gòu)需求一致，合同各項(xiàng)條款可以有效保障采購(gòu)方的合法權(quán)益;合同執(zhí)行的有效性，即合同中涉及學(xué)校利益的條款是否被準(zhǔn)確、及時(shí)、徹底地執(zhí)行，采購(gòu)行為是否真實(shí)，到貨驗(yàn)收結(jié)論是否可靠;合同保管的安全性，即在一定的期限內(nèi)，合同可以被簡(jiǎn)單、快捷的調(diào)閱，合同所涉及的商業(yè)機(jī)密不會(huì)發(fā)生泄漏等。

為實(shí)現(xiàn)以上管理目標(biāo)，必須從以下幾個(gè)方面對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行強(qiáng)化。首先，設(shè)立校級(jí)合同管理部門，必要時(shí)，聘請(qǐng)專業(yè)法律顧問(wèn)，對(duì)合同文本內(nèi)容進(jìn)行審核控制。針對(duì)常規(guī)的采購(gòu)行為，可以采用制定合同范本的方式，控制合同文本的法律風(fēng)險(xiǎn);其次，結(jié)合不同的采購(gòu)方式，設(shè)置校院兩級(jí)分級(jí)負(fù)責(zé)的到貨驗(yàn)收組織形式和具體的驗(yàn)收規(guī)程，明確驗(yàn)收與采購(gòu)人員之間的不相容崗位分離原則，對(duì)驗(yàn)收過(guò)程和結(jié)論進(jìn)行規(guī)范記錄和保存。此外，在對(duì)合同保管及調(diào)閱歸口管理的基礎(chǔ)上，可以嘗試搭建合同管理信息化平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)對(duì)合同簽訂、執(zhí)行、保管及調(diào)閱審批等的過(guò)程控制。

（四）庫(kù)存保管與耗用階段

材料與低值易耗品屬于高校的實(shí)物資產(chǎn)，是國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)制度、財(cái)務(wù)規(guī)則以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所重點(diǎn)規(guī)范的對(duì)象。該階段核心管理目標(biāo)包括，實(shí)物保管的安全性，即實(shí)物儲(chǔ)備過(guò)程中，是否發(fā)生毀損、丟失等非正常性的損耗;實(shí)物耗用核算的準(zhǔn)確性，即實(shí)物的領(lǐng)用過(guò)程是否可以被準(zhǔn)確追溯，價(jià)值轉(zhuǎn)移是否被合理的歸集到了對(duì)應(yīng)的項(xiàng)目之中。

與上述管理目標(biāo)相對(duì)應(yīng)，強(qiáng)化內(nèi)部控制主要包括以下幾個(gè)方面。首先，建立校級(jí)統(tǒng)一的倉(cāng)庫(kù)保管機(jī)制，統(tǒng)一設(shè)置賬簿，對(duì)進(jìn)出庫(kù)進(jìn)行記錄和控制，對(duì)庫(kù)存實(shí)物進(jìn)行盤點(diǎn)，一旦出現(xiàn)賬實(shí)不符現(xiàn)象，及時(shí)查找原因。其次，應(yīng)建立完備的領(lǐng)用申請(qǐng)與審批流程，特別是針對(duì)材料的領(lǐng)用，應(yīng)結(jié)合教學(xué)或科研方案進(jìn)行必要的審核，對(duì)異常的領(lǐng)用行為進(jìn)行預(yù)警，配合項(xiàng)目核算要求，切實(shí)做好成本的歸集。此外，針對(duì)不同類別的材料與低值易耗品項(xiàng)目，逐步實(shí)施差異化的內(nèi)控措施，在教學(xué)科研工作計(jì)劃編制水平較高，且實(shí)現(xiàn)“零庫(kù)存”管理的前提下，可對(duì)本階段的內(nèi)部控制措施進(jìn)行簡(jiǎn)化。

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