事業(yè)集團合并現(xiàn)金流量表編制方法的探討

楊顯聰 李雄平

摘要：根據(jù)《政府會計制度》的規(guī)定，行政事業(yè)單位需按照要求編制財務會計報表和預算會計報表，在財務會計報表中包括現(xiàn)金流量表。事業(yè)集團通過會計信息化，設置現(xiàn)金流量臺賬要素，編制現(xiàn)金流量表及其合并報表，能夠規(guī)范事業(yè)單位現(xiàn)金流量表的編制方法，提高會計信息質量，保證報表數(shù)據(jù)的準確性，滿足單位內部管理及報表外部使用者的及時性要求.更簡化了財務工作程序，減輕了報表編制人員的工作量，真正體現(xiàn)了會計電算化的準確、快捷、高效的特點，是一種比較有效的方法。

關鍵詞：事業(yè)單位臺賬要素合并報表

根據(jù)財政部《關于印發(fā)<政府會計制度一行政事業(yè)單位會計科目和報表>的通知》（財會[2017]25號）的規(guī)定，自2019年1月1日起，行政事業(yè)單位需按照要求編制財務會計報表和預算會計報表，在財務會計報表中包括現(xiàn)金流量表。規(guī)定對不同的會計核算主體需要編制不同的現(xiàn)金流量表，對于一個單一核算主體只需要編制本單位的現(xiàn)金流量表，而對于擁有下屬單位、或獨立核算的分支機構的事業(yè)單位（以下簡稱事業(yè)集團），需要編制資產(chǎn)負債表、收入費用表、凈資產(chǎn)變動表、現(xiàn)金流量表，對于事業(yè)集團還需要編制合并報表，為了全面、真實、準確地反映整個事業(yè)集團的現(xiàn)金流量狀況，必須編制合并現(xiàn)金流量表。我們將根據(jù)企業(yè)集團利用會計電算化編制合并現(xiàn)金流量表的實踐，就事業(yè)集團如何利用會計電算化編制合并現(xiàn)金流量表的要點進行陳述.以供借鑒。

一、設置現(xiàn)金流量臺賬要素

1.事業(yè)集團在對財務軟件進行臺賬信息定義工作中，在編制現(xiàn)金流量臺賬要素時，除了報表規(guī)定需要填列的現(xiàn)金流入、流出項目以外，應根據(jù)事業(yè)集團內部存在經(jīng)費（資金）往來的實際情況，增加相應的現(xiàn)金流量臺賬要素，即在“日常活動”、“投資活動”、“籌資活動”臺賬要素中應根據(jù)事業(yè)集團內部存在經(jīng)費（資金）往來的實際情況。增加相關的臺賬要素。

（1）在“日常活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”大項中增加“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”、“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動支付現(xiàn)金”。

（2）在“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”大項中增加“內部經(jīng)費（資金）往來——_投資活動收到現(xiàn)金”、“內部經(jīng)費（資金）往來——投資活動支付現(xiàn)金”。

（3）在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”大項中增加“內部經(jīng)費（資金）往來——籌資活動收到現(xiàn)金”、“內部經(jīng)費（資金）往來——籌資活動支付現(xiàn)金”。

2.事業(yè)集團成員內只要互相之間發(fā)生經(jīng)費（現(xiàn)金）往來，都在相應的“內部經(jīng)費（資金）往來”臺賬要素中反映，并選擇錄入憑證時嚴格控制，在錄入涉及內部相互之間現(xiàn)金經(jīng)濟業(yè)務的憑證時，就必須選擇相應的臺賬要素。在現(xiàn)金流量臺賬要素設置完成后，事業(yè)集團各成員要嚴格依據(jù)臺賬使用方法錄入會計憑證，將每一筆現(xiàn)金一一歸入相應臺賬要素，處理完一個報告期內的會計憑證后。從現(xiàn)金流量臺賬取數(shù)即可計算調整編制個別現(xiàn)金流量表，然后再由事業(yè)集團編制合并現(xiàn)金流量表工作底稿，通過數(shù)據(jù)傳遞將匯總表數(shù)據(jù)轉入合并底稿，錄入合并抵銷分錄，匯總計算后從底稿取數(shù)即可編制合并現(xiàn)金流量表。

二、合并報表中的幾項業(yè)務處理方法

（一）內部交易業(yè)務中涉及交納增值稅的處理

如果事業(yè)集團內部發(fā)生交易中涉及交納增值稅事項的，可將增值稅并入日常活動類的“支付的各項稅費”中反映，而不能將應交增值稅作為內部資金往來處理，因為繳納增值稅是單位與稅務機關的資金往來，不屬于事業(yè)集團內部的資金往來。

我們以下所舉例子為某事業(yè)集團及所屬甲、乙、丙、丁等單位發(fā)生的業(yè)務往來。

例1：某事業(yè)集團內甲單位收取丁單位技術服務費10.6萬元，其中增值稅0.6萬元，款項已經(jīng)通過銀行轉賬支付完畢。甲單位編制會計分錄為：（涉及現(xiàn)金科目只顯示應選擇的臺賬要素，以下同）

借：銀行存款——內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金10.6萬元

貸：事業(yè)收入—技術服務收入10萬元

貸：應交增值稅——應交稅金（銷項稅額）0.6萬元

交納增值稅時：

借：應交增值稅0.6萬元

貸：銀行存款——支付的各項稅費0.6萬元

丁單位編制會計分錄為：

借：業(yè)務活動費用——（選擇相應的經(jīng)濟分類科目）10.6萬元

貸：銀行存款——內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動支付現(xiàn)金10.6萬元

事業(yè)集團在編制合并現(xiàn)金流量表時，自動抵消內部甲單位和乙單位內部資金往來，匯總數(shù)值就等于合并數(shù)值。

（二）集團成員之間發(fā)生的業(yè)務往來分為相同的現(xiàn)金流量類別和不相同的現(xiàn)金流量類別兩種情況

1.事業(yè)集團內部成員之間的經(jīng)費往來都屬于相同的現(xiàn)金流量類別時，事業(yè)集團編制匯總表時相關現(xiàn)金收支即自動抵銷，匯總數(shù)值就等于合并數(shù)值。

例2：甲單位向乙單位支付技術服務費50萬元，款項通過銀行匯款已收付完畢。在錄入憑證時，甲單位“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動支付現(xiàn)金”臺賬要素的貸方反映現(xiàn)金流出50萬元，而乙單位在“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”臺賬要素的借方反映現(xiàn)金流入50萬元。在編制個別報表時，甲單位在相應的項目中反映現(xiàn)金流出，乙單位在相應的項目中反映現(xiàn)金流入，事業(yè)集團將甲單位、乙單位等集團成員的個別報表匯總時.一方的現(xiàn)金流入就與另一方的現(xiàn)金流出相互抵銷，匯總報表數(shù)就等于合并報表數(shù)。

2.事業(yè)集團內部成員之間的經(jīng)費往來不屬于相同的現(xiàn)金流量類別時，（如一方為日常活動，另一方為投資活動，其他以此類推）。不能采取直接抵銷的辦法進行匯總報表，要按照交叉合并進行編制，事業(yè)集團編制匯總報表就需要編制抵銷分錄，抵銷集團成員相互之間內部經(jīng)費往來金額。

例3：丙單位購買甲單位研究儀器一臺120萬元（不考慮增值稅因素），作為固定資產(chǎn)入賬。丙單位通過銀行轉賬支付該筆款項，甲單位收到該筆款項。在錄入該筆分錄時，丙單位在“內部經(jīng)費（資金）往來——投資活動支付現(xiàn)金”臺賬要素的貸方反映現(xiàn)金流出120萬元，而甲單位在“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”臺賬要素的借方反映現(xiàn)金流入120萬元，兩個單位的現(xiàn)金流入、流出不在同一個類別，出現(xiàn)交叉的情況。事業(yè)集團編制匯總表時，“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”項目現(xiàn)金流入120萬元，而與之相對應的“內部經(jīng)費（資金）往來——_投資活動支付現(xiàn)金”項目現(xiàn)金流出120萬元。事業(yè)集團在合并現(xiàn)金流量表工作底稿中，需要在對應臺賬要素的相反方向編制抵銷分錄，從借方抵銷丙單位的現(xiàn)金流出——“內部經(jīng)費（資金）往來——_投資活動支付現(xiàn)金“80萬元，貸方抵銷甲單位的現(xiàn)金流入——“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”80萬元，匯總計算后結果為零，以達到自動合并的目的。

（三）設置“不影響現(xiàn)金流量的收支”的臺賬要素，反映同一等額現(xiàn)金當期在同一會計主體內一收一支的增減變動業(yè)務

例4：丙單位代甲單位收取水電費5萬元，當期及時轉付甲單位，丙單位在錄入該筆分錄時，在臺賬要素“不影響現(xiàn)金流量的收支”的借、貸方分別反映現(xiàn)金的流入、流出5萬元。甲單位收回丙單位代收的水電費時，通過“收到的其他與日常活動有關的現(xiàn)金”臺賬要素反映。

（四）事業(yè)集團內部成員之間的代收、代付業(yè)務處理

集團成員之間的代收、代付業(yè)務分兩種情況：一種是當期代收、代付，當期就歸還；另一種是當期代收、代付，當期尚未歸還，而是跨期才結清。前一種情況，現(xiàn)金的流入由實際收入方正常反映，現(xiàn)金流出由實際承擔方正常反映，發(fā)生代收或代付的一方實際上是在一個會計主體內一收一支的增減變動業(yè)務.在臺賬要素“不影響現(xiàn)金流量的收支”的借、貸方分別反映現(xiàn)金的流入、流出，在集團匯總報表時實際上只是發(fā)生一筆現(xiàn)金流入，或是一筆現(xiàn)金流出，不會出現(xiàn)重復計算的情況。后一種情況，發(fā)生代收或代付的當期，由實際收款方反映現(xiàn)金流入，或者實際付款方反映現(xiàn)金流出，雙方在跨期結清款項時按照例2的方式處理，雙方結清款項也有不同的情況，有一次結清的，有分兩次或兩次以上結清的，但不論怎么結清，每一次都按照實際結算金額作為內部資金往來進行處理。

例5：甲單位代乙單位收取某研究所的技術服務費50萬元。如果是當期結清的，由乙單位正常反映現(xiàn)金流入50萬元，甲單位對代收后在當期轉付乙單位的款項通過“不影響現(xiàn)金流量的收支”的借、貸方分別反映現(xiàn)金的流入、流出；如果當期甲單位沒有轉付款項給乙單位的，則甲單位在臺賬要素“事業(yè)活動收到的除財政撥款以外的現(xiàn)金”反映現(xiàn)金流入50萬元，乙單位沒有收到現(xiàn)金，就不再作現(xiàn)金流入反映。當甲單位跨期轉付款項給乙單位時，雙方分別通過“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動支付現(xiàn)金”，“內部經(jīng)費（資金）往來——日常活動收到現(xiàn)金”進行反映。

（五）關于事業(yè)集團內部轉撥經(jīng)費的處理。集團內部轉撥經(jīng)費可分為全額轉拔和部分轉撥兩種情況：

1.經(jīng)費全額轉拔的情況，發(fā)生經(jīng)費需要全額轉撥業(yè)務時，代收經(jīng)費的一方實際上是現(xiàn)金一進一出，不影響現(xiàn)金流量，可以視同當期的代收代付業(yè)務，通過“不影響現(xiàn)金流量的收支”的臺賬要素進行反映，實際收到經(jīng)費撥款的一方，根據(jù)資金來源性質進行正常反映。如果代收方未能一次性將經(jīng)費在當期全額轉撥，而是分次在不同周期進行轉撥，則是由代收方在收到經(jīng)費撥款時一次性按照資金來源性質作為相應的現(xiàn)金流量項目反映，在轉撥經(jīng)費時雙方作為“內部經(jīng)費（資金）往來”進行處理。

例6：某事業(yè)集團收到財政部門撥款150萬元，屬于丙單位承擔實施項目研發(fā)經(jīng)費，集團及時通過銀行轉賬轉撥給丙單位。則事業(yè)集團當期現(xiàn)金一進一出，通過“不影響現(xiàn)金流量的收支”的臺賬要素進行反映，丙單位收到項目研發(fā)經(jīng)費150萬元，通過“財政非資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”的臺賬要素進行反映。如果事業(yè)集團在當期沒有將150萬元項目研發(fā)經(jīng)費轉撥給丙單位，則事業(yè)集團當期通過“財政非資本性項目撥款收到的現(xiàn)金”的臺賬要素進行反映，事業(yè)集團跨期轉拔經(jīng)費時，雙方通過“內部經(jīng)費（資金）往來”進行處理。

2.經(jīng)費部分轉撥的情況，發(fā)生經(jīng)費需要部分轉撥業(yè)務時，由代收方在收到經(jīng)費撥款時一次性按照資金來源性質作為相應的現(xiàn)金流量項目反映，在轉撥部分經(jīng)費時雙方作為“內部經(jīng)費（資金）往來”進行處理。

（六）少數(shù)股權的抵銷

事業(yè)集團成員間相互持有股份成為少數(shù)股東，如果發(fā)生少數(shù)股東的現(xiàn)金流量可視作集團成員間的“內部資金往來"Iv以抵銷。集團外部的其他單位成為少數(shù)股東，如果發(fā)生少數(shù)股東的現(xiàn)金流量，作為正常的業(yè)務處理，不需要做合并抵銷的處理。

三、編制合并現(xiàn)金流量表需要注意的事項

（一）做到“三統(tǒng)一”

事業(yè)集團內部必須統(tǒng)一使用一種財務軟件；統(tǒng)一設置一致的現(xiàn)金流量臺賬要素；統(tǒng)一制定操作辦法，并按規(guī)定嚴格執(zhí)行。

（二）編制合并工作底稿

事業(yè)集團在編制合并現(xiàn)金流量表時。必須及時核對集團成員相互之間的內部往來情況，存在差異要及時檢查調整，在編制合并工作底稿時，將應相互抵銷的內部往來，編制抵銷分錄進行抵銷后。才能進行合并。

（三）注重報表審核工作

事業(yè)集團編制的合并現(xiàn)金流量表勾稽系統(tǒng)要與個別現(xiàn)金流量表一致。

結束語：利用現(xiàn)金流量臺賬要素法編制合并現(xiàn)金流量表，能夠進一步規(guī)范事業(yè)單位現(xiàn)金流量表的編制方法，提高會計信息質量，既保證了報表數(shù)據(jù)的準確性，同時也滿足了單位內部管理及報表外部使用者的及時性要求，更簡化了財務工作程序，大大減輕了報表編制人員的工作量，真正體現(xiàn)了會計電算化的準確、快捷、高效的特點，是一種比較有效的方法。