成果導向下業財融合企業預算管理模式與實踐

摘要：預算管理是現代企業管理的有效工具與手段，成果導向下業財融合預算管理模式是新時期、新時代企業全面預算的新趨勢，也對現代管理會計提出了新要求。結合HZ公司實施成果導向下業財融合預算管理模式的案例，論述了該預算管理模式是企業的流程再造，它以成果實現為最終目的，將預算與成果進行捆綁，并在預算實施過程中實時發現偏差并進行及時調整，采用該預算管理模式有利于企業預期成果目標的實現。

關鍵詞：成果導向業財融合預算管理

一、問題提出

業財融合是經濟新形態下傳統核算會計向現代管理會計轉型過程中，企業財務管理與業務運營活動的有機融合。企業預算管理是企業實施戰略規劃的主要部分，是指經過企業預測、市場分析和科學決策，通過資源整合和優化資源配置，將企業經營目標進行量化和分解，使預算指標逐級下達至企業內部各責任中心，并以預算指標為標準對預算執行過程與結果進行計量、控制、協調和考核的過程。現代預算管理是全員參與、全程控制和全方位的全面預算管理，傳統企業預算管理相較于現代預算管理中存在這許多問題。

（一）核心概念不清

預算管理是現代企業管理的有效工具與手段，但仍有為數眾多的經營者對企業全面預算管理的認識模糊，沒有真正明晰企業全面預算管理究竟是什么，不十分明確其工作范圍、作用、職能和成效，片面將預算單純理解為只是財務預算，而管理層、部門和員工的預算執行意識淡薄，導致企業預算管理的執行力不強。

（二）體制與機制落后

企業預算管理本應是一項全員參與的管理工作，但傳統企業由于預算體制與機制落后，存在預算編制不合理、預算執行不到位、預算考核不科學等現象，未能調動員工積極參與預算活動，導致預算管理活動未能發揮其應有的功能。事實上，全面預算管理在企業中的地位尤為重要，預算管理體制涵蓋了企業生產經營的全方位和全過程，而預測→預算編制→任務下達→銷售→采購→生產→物流→預算分析與調整等環節完全是靠預算來推動和控制的，現代企業內部的龍頭不是“計劃”，而是“預算”，在預算體制和機制下，企業預算管理活動應明晰體現責、權、利的統一性。

（三）功能模糊、職責單一

傳統企業的預算管理功能只是經營任務的分配或是對成本費用進行的控制，是企業財務部門的一個單項職能，預算管理部門往往只負責編制和下達預算，而過程控制和經營中的差異分析以及彈性調整則往往因“事不關己”而被“高高掛起”;傳統企業職能部門的條塊化分工和管理使得預算職責分離，往往是“管務不管錢、管錢不管人”，也導致了預算職能的淡化，與現代企業的經營模式不符。

（四）業財分離、預算管理不落地

企業全面預算管理需要建立在企業業財融合管理體制下，傳統企業業財分離將使業務部門遠離企業的資金鏈，從而導致經營活動的盲目性和企業風險的不可控性。在現代企業中，預算是企業管理的“龍頭”，但管理實效要落地，預算管理不僅體現在預算指標的下達中，更應體現在過程管理中的監測、控制和調整。

（五）預算的規范性不夠、強制性不強

目前，多數企業的預算管理還處于傳統階段，預算的規范性、完整性不夠，內部缺少必要的預算管理制度，或即使有制度也流于形式。甚至由于企業預算管理部門與業務部門脫節，致使預算的編制脫離企業具體經營實際，或預算指標分解不合理，導致預算執行不到位，考核無依據，強制性不強。

二、成果導向的現代企業預算管理體制

（一）成果導向的特征和作用

成果導向是指在一定的管理體制下，圍繞工作（經營）成果的實現所構建的運行模式和機制。成果導向下的業務模式將圍繞有形（有價值）的輸出物，其工作流程是以成果為起點進行倒推工作任務并落實到相關部門。成果導向的特征表現為成果的有形性、目的性、價值性和管理過程的連續性;其作用表現為成果導向下組織的計劃、監督、控制等職能均圍繞事先確定的工作成果，組織的一切活動均圍繞“成果”運行并確保成果的實現。

成果導向不同于目標導向和問題導向。目標導向的特點是目標確定具有前置性，目標的執行過程需要較強的控制性，但由于偏差的影響，目標和成果之間卻具有不一致性;問題導向則是根據某一特定問題，去設定解決方法和路徑，從整體上看則缺乏整體性和系統性。

（二）成果導向預算管理體制的構建與運行

1成果導向的內涵。在現代企業中，產業鏈最終可體現為不同的成果鏈。從成果鏈的內涵與外延看，成果導向將可視化的成果作為企業經營最終效果，在成果導向下，企業各部門都應將“做正確的事”放在首位，強調依據企業長期發展戰略確定成果目標，同時，成果應當可計量、可視化、可排序并具有價值性。這一管理模式將決策與戰略、決策與目標緊密地結合在一起，在保障決策與戰略、決策與結果的高度相關性方面成為標志。

2成果導向的核心。成果導向將管理的核心從執行過程向前與向后進行了延伸，即向前拓展至管理的前期決策階段;結果導向還向管理的后期結果階段進行了遞展，即通過對執行結果的全面考核與評估，發現問題、查找不足、督促改進，以進一步完善決策、提高效率、增進責任。同時，成果導向改變了傳統意義上績效管理單純注重經濟成果的格局，將決策、效率與運營責任一并納入考核范圍，使績效管理更加全面、更加完整、更加科學，從而形成一個完整的以成果為核心的管理鏈條，并貫穿于企業經營活動的全過程。

3成果鏈與預算周期的契合。在現代企業中，預算周期是一個始于編制、審核，經由批準、執行，終于評價、考核的一個循環往復的過程，這一過程與成果鏈將形成高度契合。通常，預算周期的各個過程管理與監督的任務：一是依照企業戰略規劃、市場環境和資源狀況編制、審批預算，保障預算資源的配置與企業戰略及成果目標相關（事前）;二是保障預算活動合乎規范與運營高效（事中）;三是對預算執行結果進行審查和評價（事后）。在成果導向下，企業將成果鏈上各節點浸入預算周期，將使經營者對預算的監督與管理從單純注重效率轉向決策、效率與結果并重，即通過對預算編制、審查和批準等相關性監督，增強預算決策與企業戰略規劃保持一致，提高預算活動的規范與質量，監督預算執行結果，及時進行信息反饋，調整偏差。成果鏈與預算周期的契合關系見圖1。

（三）成果導向下預算管理的運行

企業應該圍繞實現自身價值的最大化制定戰略或經營目標，但我國多數企業的預算管理往往成果導向性不明顯，甚至遠離經營目標，其結果將導致預期成果無法實現。以成果為導向是預算管理工具有效性的根本體現，成果導向的運行是將戰略或經營目標的分解、企業資源的配置、預算指標的落實、預算績效的考核等緊緊圍繞企業目標的實現。

由于企業的預算管理既涉及橫向的財務、業務和行政等部門，又貫穿于企業縱向的從高層到中層及基層員工等層級，是一項跨部門、跨專業的系統工程，組織、協調預算管理工作需要較高的業財融合過程。在業財融合管理體制下，企業預算管理將以市場為導向，以產品為主線，綜合平衡企業自身資源和發展狀況，通過內部各部門的溝通協調對經營目標進行分解，通過上下共同努力進行預算控制、調整和考核，從而促進整體經營目標的順利實現。成果導向下預算管理的運行見圖2。

三、實例與分析

（一）案例背景

杭州HZ股份有限公司（簡稱HZ公司）成立于1998年， 是一家從事精細化工產品的企業，HZ公司的精細化工產品由于受到石油價格波動和客戶數量多但規模小等因素影響，在經營利潤和資金鏈方面受到市場環境影響較大。截止到2017年底，產品存貨、應收賬款長期居高不下，2017年產品銷售收入751億元，而存貨高達243億元、應收賬款235億元，資金鏈異常緊張，年初預算對年度經營活動的影響遇到較大障礙。經公司高層研究，擬采取成果導向的方式，強化企業的預算管理，經過一年的實踐，扭轉了企業被動局面。

（二）改革過程

1統一認識。HZ公司進行成果導向的全面預算管理是一項全員性的工作，公司首先針對企業經營情況向全體管理人員和員工交底，明確指出改革的必要性和緊迫感;其次，公司以預算管理部門為主，詳細分析了傳統預算管理存在的問題，初步理清了實施成果導向全面預算管理的邏輯線路;最后，公司進行了全員動員，將成果目標和實施全面預算管理方案提交董事會下的預算管理委員會充分討論后取得共識，在此基礎上按照業財融合的管理模式將成果目標層層分解并明確各層級的責任，落實到具體部門和人員。

2[JP2]確定成果目標。根據HZ公司2018年預算方案，公司明確了以成果為導向實現2018年預算目標：一是，降低應收賬款規模，在2018年銷售收入預算增長30%的基礎上，把應收賬款規模控制在2億元以下，應收賬款平均賬期縮短10天;二是，壓縮存貨規模，將存貨規模控制在2億元以下;三是，將應付賬款付款周期平均延長5天以上;四是，采用內部降本、外部原材料降價、產品提價及加強客戶信用管理等措施實現降本增效的目標，最終實現公司綜合貢獻毛益率同比提高2個百分點，凈利潤增長30%以上，年經營現金凈流量不低于凈利潤。[JP]

3進行流程再造

（1）明確全面預算管理的地位和職能。HZ公司2018年預算方案明確公司財務部總體負責成果導向的全面預算管理實施工作，在財務部的統籌下各部門具體落實執行。為促進公司全面預算管理與業務運營的有機融合，公司在財務部門內部增設3個二級管理部門：預算科、價管科和信管科。公司實施全面預算管理的職能部門和職責范圍見圖3。

（2）按照成果目標實施全面預算管理。首先，根據公司實際，全面預算管理確定了預期成果目標，HZ公司2018年預算方案明確了預算目標，即通過內部降本，外部原材料降價、產品提價及加強客戶信用管理等措施實現降本增效的目標，最終實現公司綜合貢獻毛益率同比提高2個百分點，凈利潤增長30%以上，年經營現金凈流量不低于凈利潤。

其次，針對公司預算目標，公司細分預算責任中心，將成本、利潤（率）或毛利（率）等傳統會計指標轉變為可控變動成本、貢獻毛益（率）等管理會計指標作為預算指標，并將預算目標經層層分解逐級落實到各責任中心。

最后，在明確職責基礎上，重點強調：對所有經濟合同必須經財務部審核;所有銷售訂單、發貨必須經信管科審核;所有物質采購、產品銷售價格都必須經價管科審核;所有資金支付都必須符合公司預算管理要求;當原材料價格波動超過5%幅度時，隨即啟動價格調整機制。

（3）對預算的執行情況進行實時監測。成果導向的全面預算管理是以預期成果為工作起點，在確定預期成果并進行指標分解之后，要對實施過程進行不間斷地監測。在業財融合模式下，HZ公司借助財務管理以財務“三線”、“三會”為抓手，其中“三線”是指財務部下設的預算科、價管科、信管科三條監管線，“三會”是指預算科每月組織的“財務分析會”、價管科每月組織的“價格分析會”、信管科每月組織的“應收賬款分析會”。財務部通過“三線”管理及“三會”活動，使預期成果目標下的全面預算管理與業務運營融合并對接，保證了月度預算問題有跟進、每日情況有反饋，使年度預算指標層層落實。

在實施監測過程中，以營銷環節為例，首先，在客戶開發階段對營銷人員的活動進行跟蹤，包括要求營銷人員針對潛在客戶進行信息調查并提出報告，信管科對報告進行審核，必要時進行現場查驗;其次，信管科對所有銷售合同、訂單、發貨進行審核，同時，對銷售訂單和發貨進行過程控制，根據產品貢獻毛益率對訂單進行控制，根據客戶信用等級控制發貨規模;再次，在對賬和貨款催收環節，信管科每月要求營銷員定期上報經客戶確認的對賬單，貨款即將到期時營銷員還應提前與客戶協調安排到期貨款;最后，信管科對客戶信用進行持續監控，針對異常客戶，信管科及時組織商討對策。

（4）按照成果目標對預算差異進行實時調控。在預算實施過程中，預算執行情況不可避免的與預期成果目標和預算指標發生偏差，由于HZ公司實施了不間斷的監管，這種偏差可以做到隨時發現并啟動相應的調整機制。如因原材料價格上漲的因素，導致了產品貢獻毛益率偏離了成果預算目標要求，此時公司預算管理部門可立刻啟動調整機制，一方面價管科向銷售部下達產品調價任務，營銷員根據原材料波動狀況實施以點對點的個性化產品調價方案;另一方面，預算科向研發部提出降本要求，研發部提出配方優化、材料替代等降本計劃，預算科隨之協調研發部與采購部、生產部等落實降本，營銷部負責協調客戶進行試料。

（三）改革成效

通過2018年實施的成果導向下的業財融合預算管理改革，HZ公司全面實現了年初預算成果目標：產品銷售收入、凈利潤額分別比上年同期增長3502%、3789%;應收賬款、存貨規模也實現了年初制定的控制在2億元以下的預算目標;應收賬款、應付賬款平均賬期及綜合貢獻毛益率指標都符合公司預期目標;經營性現金凈流量高達137億元，不但扭轉了連續2年為負數的被動局面，而且還實現了經營性現金凈流量大于當年凈利潤額。見表1。

四、幾點啟示

成果導向下業財融合全面預算管理模式是新時期、新時代的企業流程再造，通過該模式的實施可以在預先設定成果預期目標基礎上以成果實現為最終目的，由此形成了企業經營活動的成果鏈，同時以全面預算管理層層分解預算指標，將預算與成果進行捆綁，實時發現偏差并進行及時調整，確保預期成果目標的實現。實施成果導向下業財融合預算管理模式，應當注重做好以下工作：

（一）成果導向應體現利益驅動

成果導向的過程是預算管理工作，也是企業全員參與的管理活動。要確保各部門、各環節實現預算成果目標，需要調動企業全體員工的積極性。HZ公司為激發員工積極參與預算管理工作，將以成果為導向的預算目標經過層層分解并逐級下放到各個責任中心，并根據各責任中心職責重新梳理和完善薪酬考核體系，使各個責任中心乃至個人利益都與預算指標緊密相關。如營銷人員薪酬與個人信用狀況和業績指標完成情況掛鉤，采購人員薪酬與采購預算指標完成和降本替代材料開發業績掛鉤，研發人員薪酬與新產品開發、老產品降本或升級等研發業績指標掛鉤，生產人員薪酬與生產、降本增效指標完成及工藝流程改造等業績掛鉤，甚至公司還將價格管理、信用管理人員的部分薪酬按照預算指標完成情況進行提成分配。上述做法體現了全員動員、全員參與全面預算管理理念，將預算成果目標和績效考核與全體員工的工作質量捆綁，形成了企業良性循環的預算運行機制。

（二）成果導向應建立在業財融合基礎上

企業要加強和深化預算管理實現預算目標，就應將財務管理深入到企業經營之中，讓財務管理理念根植企業各層級，實現財務管理與業務運營的高度融合。HZ公司借助財務管理以“三線”、“三會”為抓手強化業財融合，通過“三線”管理及“三會”活動，加強了事前、事中和事后的全面預算管理，促進了財務管理工作與業務運營融合和對接，保證了每日、每月預算工作的跟進，進而實現了年度預算的預期目標。

（三）成果導向應進行企業的流程再造

成果導向下業財融合企業預算管理模式與傳統預算管理模式的顯著區別在于其對成果的導向性，該模式追求的是企業最終成果的實現，而不僅僅是對費用的控制，因此，圍繞促成預算成果目標的最終實現，企業應當進行流程再造。HZ公司在預算管理過程中，根據自身發展階段和業務運營特點，重新梳理并優化了業務流程與財務管理流程，以強化財務管理為抓手，借助財務部下設的預算科、價管科和信管科，將預算管理等財務管理工作浸入業務運營之中，通過“三線”、“三會”將營銷、采購、研發、生產、物流、行政后勤等各責任主體的預算活動與公司成果目標進行捆綁，并在預算執行過程中進行立體化、全方位、全流程的實時監控和調節，從而保證了最終成果目標的順利實現。

（四）成果導向應注重財務人員培養

預算管理是企業財務管理的一部分，財務管理目標與企業經營目標高度一致，二者目標同為實現企業價值的最大化，因此重視和加強企業財務管理尤其重要。而財務管理工作是由財務人員組織完成的，因此，重視財務管理工作就應首先要注重財務人員培養，企業應給予財務人員足夠的機會和權限放手讓其在企業經營中鍛煉和發揮專業才能。HZ公司高度重視財務管理在整個企業運營中的作用，也不斷通過培養和重用財務人員塑造財務管理在公司運營管理中的權威地位，財務工作已不再局限于傳統的核算和簡單的監督活動，而是擴充到項目評審、客戶開發、經濟合同、產品定價、采購價格、訂單、發貨、收款等企業經營的各個環節。

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〔本文系中國商業會計學會課題“協同理論下浙江民營企業跨境并購財務整合研究”（項目編號：KJ201842）研究成果〕

（趙克輝，浙江長征職業技術學院）