政府會計制度下高等學校長期投資核算分析

劉琴 丁洪飛

摘要：按照財政部統一部署，高等院校將于2019年1月1日開始執行《政府會計制度》。政府會計制度下長期股權投資的核算內容方面發生了很大變化。本文將以原《高等學校會計制度》、《政府會計制度》與《政府會計準則第2號——投資》為基礎。分析高等學院日常所觸及各類長期股權投資業務類型，通過具體舉例說明新舊制度長期股權投資核算。以期能為高等學校財會人員在《政府會計制度》下核算長期股權投資提供借鑒作用。

關鍵詞：政府會計 高等學校 長期股權投資 核算

《政府會計制度》將于 2019 年 1 月 1 日起施行。長期投資是高等學校涉及業務為數不多的方面，但金額往往巨大。正是由于平時涉獵不多，金額大，同時又涉及財務和預算平行記賬處理。所以在新制度下高校財務人員如何正確理解并準確進行會計核算是擺在高校財務人員面前棘手的問題。本文對《政府會計制度》與 《高等學校會計制度》之間長期投資核算業務會計核算處理差異進行了分析。（本文所分析的長期投資僅限于指高等學校以現金方式取得股權作為核算基礎。）

1《高等學校會計制度》下長期股權投資的會計處理方式

高等學校會計制度長期投資科目主要是核算高等學校依法取得的，持有時間超過 1 年（不含1 年）的股權和債權性質的投資。以貨幣資金取得的長期股權投資，按照實際支付的全部價款（包括購買價款以及稅金、手續費等相關稅費）作為投資成本。具體核算方式如下

（1）以貨幣資金取得的長期股權投資時：

借：長期投資 A

貸：銀行存款等 A

同時：

借：事業基金 A

貸：非流動資產基金——長期投資 A

（2）長期股權投資持有期間，收到利潤等投資收益時：

借：銀行存款等 B

貸：其他收入——投資收益B

（3）轉讓長期股權投資轉入待處置資產時：

借：待處置資產損溢——處置資產價值 C

貸：長期投資 C

（4）實際轉讓此項長期股權投資時：

借：非流動資產基金——長期投資 A

貸：待處置資產損溢——處置資產價值 A

從上可以看出，在《高等學校會計制度》核算方式下，長期投資的核算方式較為簡便，也便于高校財務人員理解和掌握。

2《政府會計制度》下高等學校長期投資的會計處理方式

新制度改變了以往制度中的會計科目設置，重新設置了“長期股權投資”和“長期債券投資”科目。初次轉賬時，將原賬的“長期投資”科目余額中屬于股權投資的金額轉入新賬的“長期股權投資”科目及其明細科目。核算內容規定為，持有時間超過 1 年（不含 1 年）的股權性質的投資。

長期股權投資初始投資成本應當按照實際成本。以支付現金方式取得的長期股權投資各類經濟活動中，可按照實際支付的全部價款（包括購買價款和相關稅費）作為成本。 實際支付價款中包含的已宣告但尚未發放的現金股利，應單獨確認為應收股利，不計入長期股權投資初始投資成本。

《政府會計制度》要求長期股權投資在持有期間，應當采用權益法進行核算。當會計主體無權決定被投資單位的財務和經營政策或無權參與被投資單位的財務和經營政策決策的，應采用成本法進行核算。因此在《政府會計制度》模式下，對于長期股權投資將有兩種核算方式：成本法、權益法。

2.1成本法下核算的長期股權投資

在成本法下，長期股權投資的賬面余額通常保持不變，但追加或收回投資時，應當相應調整其賬面余額。 長期股權投資持有期間，被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，政府會計主體應當按照宣告分派的現金股利或利潤中屬于政府會計主體應享有的份額確認為投資收益。

（1）取得長期股權投資時財務會計處理：

借：長期股權投資 A

應收股利 B

貸：銀行存款 A+B

預算會計處理：

借：投資支出 A+B

貸：資金結存——貨幣資金 A+B

（2）取得投資所支付價款中包含的已宣告但尚未發放的股利時財務會計處理：

借：銀行存款 B

貸：應收股利 B

預算會計處理：

借：資金結存——貨幣資金 B

借：投資支出 -B

（3）被投資單位宣告分派利潤或股利時財務會計處理：

借：應收股利額 C

貸：投資收益 C

此時預算會計不進行賬務處理。

（4）實際取得分派的利潤或股利時財務會計處理：

借：銀行存款 C

貸：應收股利 C

預算會計處理：

借：資金結存——貨幣資金 C

貸：投資預算收益 C

2.2權益法核算的長期股權投資

（1）權益法下投資最初以投資成本計量，以后會計主體在被投資單位所享有的所有者權益份額的變動時需要對投資的賬面余額進行相應的調整。

取得長期股權投資時財務會計處理：

借：長期股權投資——成本 A

應收股利 B

貸：銀行存款 A+B

預算會計處理：

借：投資支出 A+B

貸：資金結存——貨幣資金 A+B

（2）取得投資后，對于被投資單位所有者權益的變動，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認為投資損益，同時調整長期股權投資的賬面余額。

收到取得投資所支付價款中包含的已宣告但尚未發放的股利時財務會計處理：

借：銀行存款 B

貸：應收股利 B

預算會計處理：

借：資金結存——貨幣資金 B

借：投資支出 -B

每年，按照應享有的被投資單位實現的凈收益的份額時財務會計處理：

借：長期股權投資——損益調整 C

貸：投資收益 C

應分擔的凈損失做反向賬務處理

此時預算會計不進行賬務處理。

（3）按照被投資單位宣告分派的現金股利或利潤計算應享有的份額，確認為應收股利，同時減少長期股權投資的賬面余額。

被投資單位宣告分派利潤或股利時財務會計處理：

借：應收股利 D

貸：長期股權投資——損益調整 D

預算會計此時不進行賬務處理。

實際取得分派的利潤或股利時財務會計處理：

借：銀行存款 D

貸：應收股利 D

預算會計處理：

借：資金結存——貨幣資金 D

貸：投資預算收益 D

（4）按照被投資單位除凈損益和利潤分配以外的所有者權益變動的份額，確認為凈資產，同時調整長期股權投資的賬面余額。

被投資單位除凈損益和利潤分配以外的所有者權益變動時財務會計處理：

借：長期股權投資——其他權益變動 E

貸：權益法調整 E

或做反向賬務處理

預算會計此時不進行賬務處理。

3 結論

通過上述對比可以發現，《高等學校會計制度》對取得投資的核算相對于《政府會計準則》而言，還是比較簡單。高等學校進行投資的目的并不完全是為了取得經濟利益， 而是為了取得一些社會效益，如高校成立創辦資產經營公司，主要目的在于為教學、科研服務。因此客觀上也沒有采用公允價值進行后續計量的問題， 希望本文所述核算分析能為高等學校財務人員進行新制度下長期投資核算起到一定的啟發作用。

參考文獻：

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[4]葛玉林.事業單位政府會計制度下投資業務的核算探析[J].經濟師，2018（12）.

作者簡介：劉琴，中國地質大學（武漢），碩士研究生，注冊會計師，研究方向：財務審計；丁洪飛，武漢大學財務部，碩士研究生，高級會計師，研究方向：高校財務管理。