公立醫院管理會計應用研究

薛立偉 鄭德亮

2014 年10 月27 日，財政部發布了《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》（財會[2014]27號，簡稱《指導意見》），提出要建立規范統一的管理會計標準，發揮其在管理活動中的重要作用，對我國管理會計的發展具有里程碑式意義，為全面推進管理會計體系建設指明了方向。2016 年至2018 財政部又相繼印發了管理會計基本指引和多項應用指引，這極大的促進了我國管理會計的發展。然而，在醫院管理領域，管理會計的應用卻不甚理想，仍然存在著一些不足，公立醫院管理會計的發展依然任重道遠。為了更好的了解當前公立醫院管理會計的開展情況，本研究通過調查問卷的形式展開。

一、問卷的設計與發放

根據《指導意見》的相關規定，管理會計體系應該包括“理論建設、指引體系、人才隊伍建設、信息化建設、外部咨詢服務”五個維度。結合我國公立醫院的現狀，課題組認為公立醫院管理會計體系建設應該從管理會計理論建設、應用實務、人才隊伍、信息化和外部咨詢服務等方面進行展開完善，課題組針對這五個方面在公立醫院應用情況設計調查問卷進行了調研。

本次對公立醫院管理會計的調研工作持續了半年時間（2018 年5 月-2018 年10 月），主要采用電子問卷形式，在全國范圍內選取有代表性的公立醫院，主動聯系其相關部門的負責人或總會計師，通過微信、QQ 等渠道發送調查問卷的鏈接進行調查。電子問卷支持電腦和手機填寫，操作簡單，調查數據還可以實時查看調查數據，也可以極大的減輕數據匯總的工作量。

二、問卷的基本情況

從問卷回收情況看，本次調查覆蓋了全國除臺灣、香港和澳門外所有的省級行政單位，有效樣本數為359 份。為保證問卷獲得數據的準確和可靠，問卷設計之初就嵌入了邏輯關系，不符合邏輯的錯誤數據會被自動剔除，保證了問卷的科學合理。受訪者所在醫療機構情況如附表1、圖1 和圖2 所示，可以認為此次調查結果具有代表性。

表1 受訪者所在醫療機構類別、級別和等級情況

圖1 醫院收入規模

圖2 醫院床位數

三、公立醫院管理會計應用情況的數據分析

通過調查問卷的發放，收集到大量的數據。本次數據分析主要采用了Excel 工具及問卷軟件進行了認真的統計匯總，所有調研數據都用圖表展示了出來，使得調研結果顯得更為清楚明了。現將本次調研情況匯總如下：

管理會計目標是為強化醫院內部經營管理，提高醫院的效益。設置明確的目標，可以讓醫院運營有方向，有依據，有利于實現醫院人財物等資源的最佳配置。調查結果顯示，設立了專門的管理會計部門的樣本數只有118 份，僅占樣本總數的32.87%，設立了專門或類似職責的管理會計崗位也只有226 份樣本，占總樣本數的62.95%，此外，醫院有明確的管理會計目標定位的只有168 份（46.8%），如圖3 所示。

圖3 管理會計目標定位情況

可知，一半多的醫院由于沒有明確的管理會計目標而不能充分及時的獲得內部經營管理所需的信息，醫院很難從全局出發做好計劃和決策。數據顯示，被調查者認為管理會計的目標應主要體現在以下幾個方面（如表2）。

表2 管理會計目標應包括的內容

數據顯示，絕大多數被調查者認為管理會計在醫院發揮的職能應該包括很多方面。例如財務數據分析、預算管理、成本費用管理、財務預測、資金管理、為管理層提供財務及非財務信息以支持經營決策、部門考核與評價、參與醫院的財務規劃、投資項目績效考核與評價、風險管理等多種職能，具體數據如下(如圖4)。

圖4 管理會計在醫院能發揮的職能

通過上圖數據，可知被調查認為管理會計在醫院最應該發揮的前三項職能是財務數據分析、預算管理和成本費用管理。這充分說明醫院需要通過分析財務數據，獲得有價值的信息，進一步做好未來規劃預算。另外，醫院為了長久的生存發展，做好成本費用的管理是至關重要的。結合上述數據資料，67.13%的醫院沒有設立了專門的管理會計部門，37.05%的醫院沒有設立專門或類似職責的管理會計崗位，53.2%的醫院還沒有明確的管理會計目標，這不利于管理會計在公立醫院中的發展，實際工作中必須要推出切實可行的發展管理會計的措施。

四、公立醫院管理會計實踐存在的主要問題

我國的公立醫院長期受到國家政策的庇護，市場化程度不高，競爭壓力較小。這種環境下，很多公立醫院管理者往往對內部管理不夠重視，忽視管理會計的發展，進而，對公立醫院管理會計體系建設的支持力度不夠，也就更沒有對管理會計目標進行設定，造成了醫院管理會計的目標定位模糊不清。

醫院主營業務是醫療，醫院的管理層也大多為衛生專業技術人員，而非專業的財務人員，醫院在日常管理中就容易重業務輕財務。另外，醫院財務人員在匯報和提交報表時，需要使用專業術語，財務人員與醫院領導層的溝通不到位，造成領導層對財務信息并不敏感，不去主動了解財務信息，更不會明白財務信息對醫院發展的重要性。這些現象嚴重阻礙了公立醫院管理會計體系的發展。

調研發現，管理會計工作在很多公立醫院已經開始開展了，但缺乏全面認識，不能明確定位目標，使醫院管理會計得不到充分的應用。多數醫院已經設立了專門的管理會計崗位或類似職責的崗位，還有的醫院設立了專門的管理會計部門，但公立醫院管理者和財務人員沒有充分認識管理會計體系的重要性，導致了醫院設立的管理會計部門和管理會計崗位成了擺設，沒有發揮其應有的作用。公立醫院管理會計開展深度不夠，財務部門大多只是發揮收費、記賬、核算和審計等基本職能，無法為管理人員做出最優的決策提供詳細準確的數據支持。

五、完善公立醫院管理會計應用的措施

（一）醫院管理層要盡快重視管理會計的發展

在主營業務為醫療服務的公立醫院里，會計工作本身得不到重視，作為新興工具的管理會計更沒有機會被醫院領導青睞。主要原因是醫院管理層認識不到醫院管理會計是以內部管理人員為服務對象，最終會為醫院管理者做出正確的最優管理決策提供依據。政府相關部門在對醫院管理人員進行的培訓時，要主動加大管理會計的相關知識的宣講，使醫院管理人員深入了解管理會計知識，知道其在推動醫院長久發展中的價值所在，盡快重視管理會計的發展，及時設置管理會計崗位，并大力支持管理會計人員展開工作。

（二）動員全院職工強化管理會計意識

醫院各相關處室在實際工作中，要發揮模范作用。洞悉醫院財務信息的同時，要有耐心，相信醫院管理會計人員能把復雜的財務數據準確系統的進行分析，最終為醫院決策提供依據。作為會計人員要加強自身素質建設，主動學習從事管理會計工作所必備知識，譬如數學、數理統計方法，熟練掌握最新的管理會計理論與工具，結合醫院的實際情況，為醫院的最優決策提供最可靠的依據。盡快將管理會計對醫院的經營管理的促進作用明顯體現出來，這樣才能使管理會計的地位從根本上得到提高，從而促進管理會計在醫院的發展。可以在全院范圍內組織培訓活動，使廣大職工包括廣大醫務工作者提高管理意識，確保管理會計工作在全院范圍內順利開展。

（三）盡快制定適合醫院的管理會計制度

調研表明，多數公立醫院響應號召設立了管理會計部門和管理會計崗位，但沒有發揮其應有的作用，成了擺設。原因是沒有結合醫院的實際情況、管理需要、發展要求制定出醫院管理會計制度。要盡快制定適合醫院的管理會計制度，對管理會計的應用領域、工作流程做出規定，設置管理會計崗位，賦予工作人員相應權力，保障其能充分發揮管理會計職責。政府相關部門可以牽頭成立專業的機構，專門從事管理會計的研究，完善其理論，研究其實務方法，總結應用經驗和教訓，進而促進管理會計在各行各業中的應用。