財務(wù)會計與預(yù)算會計雙核算模式芻議

劉傳會

一、政府會計準(zhǔn)則出臺的背景

我國政府會計核算基礎(chǔ)是以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的,其會計核算體系包括財政總預(yù)算會計制度、行政單位會計制度和事業(yè)單位會計制度等。這一核算體系的建立有其特殊的背景,主要是為了滿足財政預(yù)算管理的需要,在財政資金的運(yùn)行和管理中發(fā)揮了積極的作用。但是隨著經(jīng)濟(jì)社會的不斷發(fā)展變化,新問題、新情況不斷涌現(xiàn)出來,現(xiàn)行的政府會計體系無法有效滿足新形勢、新情況的要求,主要表現(xiàn)在以下三個方面：無法如實反映政府機(jī)關(guān)“家底”,不利于政府資產(chǎn)負(fù)債管理;無法真實、客觀反映政府運(yùn)行成本,不利于政府運(yùn)營績效的科學(xué)評價;缺乏規(guī)范、統(tǒng)一的政府會計體系,不能提供信息準(zhǔn)確完整的政府財務(wù)報告。

近年來,全國人大代表、理論與實務(wù)界專家等不斷呼吁,希望加快推進(jìn)政府會計改革,建立科學(xué)有效的政府會計體系。黨的十八屆三中全會《決定》提出了“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度”的重要戰(zhàn)略部署,新的《預(yù)算法》也對各級政府財政部門按年度編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告提出了明確要求。政府會計準(zhǔn)則正是在以上背景下應(yīng)運(yùn)而生的。

二、政府會計準(zhǔn)則簡讀

政府會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則明確規(guī)定政府會計由預(yù)算會計和財務(wù)會計兩部分構(gòu)成,預(yù)算會計以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ),財務(wù)會計以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)。政府會計準(zhǔn)則還明確了財務(wù)會計要素與預(yù)算會計要素,財務(wù)會計要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費用;預(yù)算會計要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出與預(yù)算結(jié)余,這一規(guī)定為財務(wù)會計與預(yù)算會計的雙核算提供了制度基礎(chǔ)。所以,政府會計準(zhǔn)則從制度上要求會計核算要實現(xiàn)財務(wù)會計與預(yù)算會計的雙重核算。政府會計雙核算不僅可以向決算報告的使用者提供與政府預(yù)算執(zhí)行情況有關(guān)的信息,綜合反映政府會計主體預(yù)算收支的年度執(zhí)行結(jié)果,有助于決算報告使用者進(jìn)行監(jiān)督和管理,并為編制后續(xù)年度預(yù)算提供參考和依據(jù);而且可以向財務(wù)報告使用者提供與政府的財務(wù)狀況、運(yùn)行情況和現(xiàn)金流量等有關(guān)信息,反映政府會計主體公共受托責(zé)任履行情況,有助于財務(wù)報告使用者作出決策或者進(jìn)行監(jiān)督和管理。

三、政府會計雙核算可供選擇的模式分析

政府會計準(zhǔn)則雙核算作為一個新生事物,不僅需要理論創(chuàng)新的支持,更需要我們在實踐工作中不斷探索、總結(jié),以探索出經(jīng)濟(jì)、可操作性強(qiáng)的模式,有效滿足政府會計雙核算的要求。筆者根據(jù)自身實際工作經(jīng)歷,認(rèn)為以下幾種模式可供參考。

（一）雙分錄模式

該模式主要是借鑒行政事業(yè)單位會計固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)的會計處理,實行政府會計財務(wù)會計與預(yù)算會計雙分錄記載,即在一張憑證上面既登記財務(wù)會計信息又登記預(yù)算會計信息。比如：某行政單位農(nóng)業(yè)銀行賬戶收XX單位轉(zhuǎn)入場地租賃租金50萬元,該項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)財務(wù)會計分錄編制如下：

借：銀行存款-農(nóng)業(yè)銀行 500000

貸：其他收入-租金 500000

同時編制預(yù)算會計分錄如下：

借：預(yù)算結(jié)余 500000

貸：預(yù)算收入 500000

該模式主要優(yōu)點是節(jié)約了會計核算工作量及財務(wù)資料的數(shù)量,實現(xiàn)財務(wù)會計與預(yù)算會計在同一張憑證的雙重記載。但該模式的主要缺點是雙分錄核算不便于后續(xù)會計數(shù)據(jù)的統(tǒng)計、利用,且非專業(yè)財務(wù)人員對雙分錄核算不甚理解,大大降低了會計信息質(zhì)量的可理解性,不利于會計信息的利用。

（二）復(fù)印模式

該模式具體的操作步驟如下：首先,財務(wù)會計在財務(wù)管理系統(tǒng)根據(jù)原始憑證生成財務(wù)會計憑證;然后,安排專人復(fù)印相關(guān)原始憑證傳遞給預(yù)算會計崗位,預(yù)算會計在預(yù)算管理系統(tǒng)中根據(jù)復(fù)印的原始憑證資料生成預(yù)算會計憑證。該模式主要的優(yōu)點是財務(wù)會計與預(yù)算會計憑證后面都有相關(guān)的原始憑證為生成依據(jù),滿足會計核算質(zhì)量要求的真實性,也極大方便了后續(xù)的審計監(jiān)督。但該模式最大的缺點是復(fù)印資料需要耗費大量的人力、物力,從財務(wù)成本的角度看復(fù)印成本也是不小的開支,并且增加了財務(wù)檔案保管的工作量。

（三）共享模式

所謂共享模式就是財務(wù)會計與預(yù)算會計共享會計原始憑證,這一點正好與復(fù)印模式相反。具體操作是財務(wù)會計生成財務(wù)會計憑證,其后附的原始憑證以電子檔案的形式儲存在服務(wù)器中,并將相關(guān)信息推送到預(yù)算會計系統(tǒng)中供預(yù)算會計獲取。預(yù)算會計根據(jù)接收到的財務(wù)會計相關(guān)原始憑證電子數(shù)據(jù)及信息生成預(yù)算會計憑證。

該模式主要優(yōu)點是大大減少了原始憑證的數(shù)量,財務(wù)工作量也較小,此外還沒有增加財務(wù)檔案的數(shù)量。主要缺點是對信息化的要求較高,首先要具備會計檔案電子化的條件;其次,還要保障會計檔案電子化保存與傳輸?shù)陌踩浴⒈憬菪浴＿@一模式需要有較好會計信息化的支撐,所以,需要投入較多的人力、物力、財力,實現(xiàn)成本較高。

四、現(xiàn)行條件下的合理選擇

通過對以上三種模式優(yōu)點與缺點的具體分析,我們可以看出第一種模式不便于會計信息后續(xù)的統(tǒng)計、利用;第二種模式工作量較大;第三種模式雖然工作量較小,但其對會計信息化的要求較高、實現(xiàn)成本也很高。而且,現(xiàn)行的技術(shù)條件能否滿足會計檔案電子化的要求也存在一定的疑問。根據(jù)筆者的實際工作經(jīng)驗,認(rèn)為以下模式也許是現(xiàn)行條件下最合理的選擇。

（一）直接生成模式

直接生成模式就是說預(yù)算會計根據(jù)財務(wù)會計生成的會計憑證直接生成預(yù)算會計憑證,預(yù)算會計憑證后不再附相關(guān)的原始憑證,但預(yù)算會計需在預(yù)算會計制單時,在摘要內(nèi)注明原始單據(jù)附在財務(wù)會計憑證XX月XX號憑證后,或者根據(jù)財務(wù)會計憑證XX月XX號憑證制單。該模式最大的優(yōu)點是減輕了復(fù)印資料的工作量,也減少了其他相關(guān)的成本費用;缺點是預(yù)算會計憑證后沒有原始憑證,其憑證的可靠性以及后續(xù)的憑證審核、審計都存在諸多不便之處。

（二）該模式的主要優(yōu)點

1.工作量較小。該模式下不需要再復(fù)印財務(wù)會計相關(guān)的原始憑證,大大減輕了財務(wù)人員工作量,也減少了會計檔案資料的數(shù)量,便于會計檔案的整理、歸檔、保存。

2.節(jié)約財務(wù)信息系統(tǒng)建設(shè)成本。首先,該模式不僅大大節(jié)省了原始憑證等資料復(fù)印的有關(guān)成本,而且財務(wù)人員的工作量也沒有額外增加;而且,不需要投入巨大的人力、物力、財力,來建設(shè)會計信息化系統(tǒng),大大節(jié)約了財務(wù)信息建設(shè)成本。

五、未來展望

隨著信息技術(shù)的進(jìn)步與信息化建設(shè)成本的不斷降低,加之會計檔案電子化趨勢的逐步深入,借助于財務(wù)會計信息化條件,實現(xiàn)政府會計的財務(wù)會計與預(yù)算會計雙核算是我們的最終目標(biāo)。在“互聯(lián)網(wǎng)+會計”、云計算、財務(wù)人工智能、大數(shù)據(jù)等背景下,根據(jù)會計改革與會計發(fā)展的未來趨勢,筆者認(rèn)為實現(xiàn)未來政府會計雙核算的基本模式大致如下圖所示：

首先,報銷人員把原始憑證經(jīng)過掃描以電子文件的形式存儲在財務(wù)專用服務(wù)器中,并形成唯一電子文件識別碼。然后,把報銷涉及的電子原始憑證傳送到財務(wù)會計報銷系統(tǒng)中,會計人員在報銷系統(tǒng)中調(diào)取報銷電子原始憑證,并根據(jù)電子原始憑證生成財務(wù)會計憑證,并保存該財務(wù)會計憑證,且該財務(wù)會計憑證自動與其相關(guān)聯(lián)的電子原始憑證形成連接,便于后續(xù)的運(yùn)用,保存財務(wù)會計憑證的同時把相關(guān)信息傳送到預(yù)算會計系統(tǒng)中。此后,預(yù)算會計根據(jù)財務(wù)會計憑證傳遞的信息調(diào)取原始電子憑證并生成預(yù)算會計憑證并存儲到服務(wù)器中,且與電子原始憑證、財務(wù)會計憑證形成三方關(guān)聯(lián)。

該模式需要一個功能強(qiáng)大且完善的會計信息化系統(tǒng),對會計人員素質(zhì)的要求也比較高,但該模式會計檔案的存儲、保管以及后續(xù)的查閱利用都存在極大的優(yōu)勢。不論從會計檔案電子化的要求,還是資源節(jié)約型性社會建設(shè)的需要來說,該模式都是未來政府會計準(zhǔn)則雙核算的一個重要目標(biāo)。

隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)、云計算、人工智能在財務(wù)領(lǐng)域的不斷引入、應(yīng)用,政府會計雙核算一定能不斷探索出一個更高效、更簡便、更實用的模式來,使政府會計雙核算發(fā)揮其在資金管理、資產(chǎn)負(fù)債管理等方面的積極作用,更好地滿足新形勢下政府管理的需要。